关于构建我国节能减排环境保护税制的研究

关于构建我国节能减排环境保护税制的研究
本文获全省税收理论研究成果奖
党的十七大报告提出，“加强能源资源节约和生态环境保护，增强可持续发展能力。坚持节约资源和保护环境的基本国策，关系人民群众切身利益和中华民族生存发展”。我国“十一五”规划纲要提出，“十一五”期间单位国内生产总值能耗降低20％左右、主要污染物排放总量减少10％。这是贯彻落实科学发展观、构建社会主义和谐社会的重大举措；是建设资源节约型、环境友好型社会的必然选择；是推进经济结构调整，转变增长方式的必由之路；是维护中华民族长远利益的必然要求。
税收作为国家调节经济社会发展的重要杠杆,理应在节能减排和环境保护中有所作为，也是当前摆在税务部门面前一个重大的课题。本文从借鉴国外节能减排所采取的税收政策，提出我国节能减排环境保护税制的设想。
一、国外节能减排税收政策及借鉴
国外节能减排环境保护税收作为国家宏观调控的一种重要手段，大体经历了三个阶段：
1、20世纪70年代到80年代初。这个时期主要税收政策体现为补偿成本的收费。其产生主要是基于“污染者负担”的原则，要求排污者承担监控排污行为的成本，种类主要包括用户费、特定用途收费等，尚不属典型的环境税收，只能说是环境税收的雏形。
2、20世纪80年代至90年代中期。这个时期的环境税收种类日益增多，如排污税、产品税、能源税、二氧化碳税和二氧化硫税等纷纷出现。功能上综合考虑了引导和财政功能。
3、20世纪90年代中期至今。这个时期是环境税收迅速发展的时期，为了实施可持续发展战略.各国纷纷推行利于环保的财政、税收政策，许多国家还进行了综合的环境税制改革。
综合国外在节能减排方面的历史，可以发现他们有若干成功经验：都把税收作为国家宏观调控节能减排，保护环境的一种重要手段，放在国家能源战略的首位。由于国情不同，不同国家节能减排政策的着眼点和倾向也不同。如：美国1971年国会引入一个关于在全国范围内对向环境排放硫化物征税的议案，并在1 987年建议对一氧化硫和一氧化氮的排放征税。自此以后，美国政府逐步把税收手段引进环保领域，至今已形成了一套相对完善的环境税收制度，主要有对损害臭氧的化学品征收的消费税、汽油税、与汽车使用相关的税收和费用（如卡车、拖车消费税，轮胎税等）、开采税、固体废弃物处理税（费）、二氧化硫税、环境收入税等，还有较多的环境税收优惠政策。从征收管理看，美国对环境税的征收管理非常严格。它由税务部门统一征收，缴入财政部，财政部将其分别纳入普通基金预算和信托基金，后者再转入下设的超级基金。由于征管部门集中，征管手段现代化水平高，因此，在美国，拖欠、逃漏环境税的现象很少，环境税征收额呈逐年上升趋势。该国环境税以重点突出、制度配套的特点在环境保护方面发挥了不可忽视的作用。
二、我国节能减排环境保护税收政策的现况及不足
与国外相比，我国现行税收政策虽初步体现了保护环境、限制污染的政策导向，与环保收费、财政补贴、环保专用资金等财政手段一起，在治理或减轻污染、加强环境保护、促进社会经济可持续发展方面发挥了积极作用。但现行税收政策缺少针对污染、破坏环境的行为或产品课征的专门性税种，即环境税。它的缺位既限制了税收对污染、破坏环境行为的调控力度，也难以形成专门用于环境保护的税收收入来源。有关环境保护的税收优惠措施的形式还比较单一，主要限于减税和免税，这种“减法”方式，不仅加重了主体税收的负担，而且由于调节面窄，力度不够，成效也不显著。总体上看，现行税收政策对调控环境行为的作用有限。主要表现在：
一是未形成节能减排税收制度。现行税制没有就环境污染行为和导致环境污染的产品征收特定的污染税。目前国家治理环境污染，主要是采取对水污染征费，对超过国家标准排放污染物的生产单位征收标准排污费和生态环境恢复费，这种方式缺乏税收的强制性和稳定性，环保成果难以巩固和扩大。
二是各税种自成体系，相对独立。现行税制中对土地课征的税种有城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税等，各税种自成体系，相对独立，税种多，计算复杂，给征纳双方带来许多麻烦，也不利于经济主体在市场经济条件下公平竞争。
三是税收优惠形式单一。我国税制中对节能减排的税收优惠项目较少，且不成体系。主要是涉及增值税、消费税和所得税中减免项目。缺少针对污染、破坏环境的行为或产品课征的专门性税种，即真正意义上的环境保护税。
当然，我国还有一部分对节能减排保护环境管理的收费制度，如排污收费等，但这些收费制度从现实的情况来看，明显存在以下问题：排污费征收制度缺乏刚性。排污收费不具有完全的强制性，立法基础薄弱，权威性差，调控力度不强，加之征收工作缺乏刚性，受地方保护主义思想的影响，阻力大，拖欠、拒缴现象严重。收费标准偏低，征收范围狭窄，征收对象针对性不强且收费项目多而杂。上述问题的存在使排污费的作用非常有限，难以限制企业排污，企业缺乏更多地利用环保产品和技术的压力，减少了环保产业市场的需求。
三、建立我国节能减排环境保护税收制度的构想
构建我国节能减排环境保护税收制度，应着力优化现行税制，充分发挥税收对环境保护的积极引导作用，利用减免税收优惠政策，继续鼓励企业治理和综合利用三废，减排节能；更重要的是，应将主要的税收目标定位为控制污染，促进环境保护，按照“加法”或“加减法并举”，构建我国节能减排环境保护税收制度。
（一）以“加法”为主，建立专门的环境保护税。
调节环境污染行为，减少环境污染量，环境保护税可以把环境污染的外部成本内部化，迫使企业负担环境污染而造成的外部成本。企业的利润不仅是价格、产量的函数，同时也是污染水平的函数。随着企业对环境污染程度的增加，环境保护税也随之增加，从而使企业的总成本随着环境污染程度的增加而增加，在价格不变的情况下，企业的利润相对减少。企业要获得最大利润，就必须减少环境污染，用更先进的减少污染的技术和设备。提高企业治理污染的积极性。同时，税收以其固有的特征可以为生态环境保护提供强有力的资金来源和财力保证，扩大税收收入的规模，促进节能减排保护环境。
1.国外环境税的成功经验值得借鉴。环境税作为一种有效的环境经济手段，在发达国家，特别是OECD国家得到大量应用并取得良好效果。发达国家，尤其是OECD国家，根据污染者付费原则，从纠正市场失灵和调节经济人行为考虑，引入税收政策控制二氧化硫、二氧化碳、氮氧化物等排放和包装材料、电池等产品的消费，开征了二氧化硫税、二氧化碳税、氮氧化物税和电池税。通过引入环境税，不仅可以控制污染排放和改变消费者行为，而且还可以为污染控制筹集资金，同时为税制改革提供方向和创造机会，即对污染征税，对个人收入减税，提高社会福利等。借鉴国际经验，在我国开征独立的环境税，具有很强的可行性。
2.排污收费制度施行为开征环境税奠定了基础。通过多年的实施和改革，我国排污收费制度已经建立了一套比较完善的征管体系，包括收费对象、征收范围、计费标准、征收环节等，为我国开征环境税积累了经验。我国开征环境税，可以在排污收费基础上，按照税收的模式进行改革，税基和税率应当根据不同排污行为的特点设计不同的制度，向大气、海洋排放污染物，向水体排放污染物，以及向环境排放固体污染物的，应当以排放污染物的种类、数量为税基，采取超额累进税率的形式来征收，对于产生环境噪声污染的，以排放噪声的超标声级为税基，采取超额累进税率的形式来征收。拓宽其调节领域，增强调节力度，增加课征的“刚性”。根据我国的国情和生态环境保护的具体情况，建立统一的环境保护税，可逐步开征以下税目的环境保护税：
（1）大气污染。该税目的纳税对象为排放污染气体的企事业单位，其征税范围主要包括纳入空气污染指数的二氧化硫、氮氧化物和总悬浮颗粒物等。可以先选择对大气污染影响较大的二氧化硫，进行二氧化硫的征税。从兼顾公平效率的角度考虑，对该税采用混合征收方式。即对大的污染排放源进行污染物排放量的技术监控，采用对污染物排放量征税的方式，根据监测的排放量及浓度数据计征税额；对小污染排放源则采用对污染的投入物征税的方式，根据其所耗燃料的含硫量的高低计征税额。
（2）水污染。该税目的纳税对象包括排放污染物废水的企业单位及排放污水的城市居民。其征税范围是带有污染物的废水。对于企业排放的废水，由于实际排放量难以确定，可以按设置生产能力和实际产量等指标确定排放量，并根据废水所含污染物的成分、浓度及排放量制定有差别的税率。对于生活废水，可以家庭为单位，根据用水量计征。
（3）固体废物。该税目的纳税对象为排放固体废物的单位和个人。该税的征税范围是工业废弃物、难以降解和再回收利用的废料以及在使用中对环境造成严重污染的各种包装物等。
3.税收政策调整为开征环境税提供契机和空间。1994年开始的财税改革取得了成功，已经基本建立适合于市场经济的税制。目前的改革重点正在转向地方税收体系的改革以及费税改革。这对引进环境税来说是一个良好的契机。同时，目前进行的税制调整为开征环境税提供了空间。所得税改革全国将减少税收收入近千亿，经测算，我市两法合并后内资企业所得税法定名义税率由33%下调至25%，降低了8个百分点；外资企业所得税法定名义税率同样降低了8个百分点，由于我市绝大部分外资企业实际执行的是沿海开放地区24%的优惠税率（加上10%的地方所得税，实际税率为），两法合并后地方所得税取消，实际税负将下降1.4个百分点。如不考虑其他因素，企业所得税当年预计将减收7000万至1亿元左右。增值税转型在一定程度上减轻了企业税收负担，增加引入新税种的可接受性，为环境税的引入提供征税空间。
4.经济实力增强为开征环境税提供物质基础。虽然环境不会随着经济的发展自动改善，但是经济的增长为实施环境政策奠定了基础，使增加环保投入成为可能；生活水平的提高，也增强了经济承受能力。
5.开征环境税的外部环境比较成熟。社会主义市场经济体制的建立和完善，要求更多地运用税收手段来规范市场主体行为。各级党委、政府主要领导对环境保护意识大大增强，对科学发展理念领会更深，从根本上纠正了一些领导干部存在的‘先发展，后治理’的错误观念和做法，使他们将关注环保问题变成一种自觉行动，像关注经济指标一样关注环境保护各项指标，将环境保护工作切实落到实处。开征环境保护税顺应了这一要求。随着我国经济不断发展，国民生产水平日益提高，对环境要求越来越严，公众的环境意识逐渐增强，参与环境保护的程度普遍有了明显提高。现有的税收征管系统为环境税的征收提供了经办机构和能力保障。同时，随着环境保护部门能力的加强，环保部门还可以提供技术上的支持。
6、以法律的形式开征环境保护税，更有利于增强生态环境的保护。税收固有的权威性、强制性可以解决当前排污费拖欠、拒缴的现象；税务部门成为唯一的征收管理部门，既有利于解决政出多门，政令不一的现象，又有利于降低征收成本。
（二）以“减法”为辅，完善现行税制。
我国的环保产业尚处于起步阶段，环保产业政策基本上属于空白，需要税收给予优惠与扶持。虽然过去已实施了一些环保优惠政策，但仍需要完善。
（1）增值税方面。应将环保产业的增值税由现行的生产型改革为消费型。实现高科技产业增值税类型的转变，可以分为两步。第一，研究制定有利于生产节能减排的产品增值税抵扣政策。通过环境保护部门组织专家论证提出废水治理设施、废气治理设施和垃圾处理设施等门类及目录，享受增值税抵扣政策。允许高科技企业新增用于节能减排生产所需的机器、设备、交通运输工具等固定资产以及厂房、实验室等生产用建筑的投资分期分批抵扣增值税，以鼓励企业更新设备，加大科技投入。第二、对企业用于节能减排而购入的专利、特许权等无形资产，允许按合同的一定比例进入当期增值税的进项税额，以加大企业技术改造创新的力度。
（2）所得税方面。现行企业所得税对环保产业的税收优惠较少，仅对企业利用废水、废气、废渣等废弃物为原料进行生产的，可在五年内减征或免征所得税。应当扩大环保产业的优惠范围将环保产品的生产与经营及环境服务业也纳入减免范围。且减免期限可由当前的3-5年增至5-10年，以利于起步阶段的环境保护企业尽快发展壮大，形成规模。
（3）消费税方面。将落后工艺产品，如水泥、纸浆、生铁、粗钢等纳入消费税调节范围。
（4）出口退税方面。要会同环保部门联合制定和定期颁布高污染、高风险产品名录纳入出口退税政策调整目录。
总之，通过对环境保护税的配套措施，使环境保护税得以在我国顺利开征、实施，成为国家税收体系中的一个重要组成部分。