税法适用，税务机关应担起判定责任

www.ctaxnews.com.cn 2010.08.30   毛一平
■毛一平
税法适用正确与否，不仅关系企业税负的高低，更决定着企业税务风险的大小，进而决定着企业的健康发展。这就是为什么绝大多数大企业都认为，税务机关提供的政策服务是其最需要的服务。其实，对于普遍具有遵从意愿的大企业而言，政策服务的核心，就是帮助大企业正确适用税法。离开了这个核心，所有的纳税服务都是无源之水，无本之木。那么，如何帮助大企业正确适用税法呢？这恐怕需要税务机关有一个大的突破。
何为税法适用？简言之，就是税务机关针对纳税人的各类应税事实，依照税法规定具体确定纳税人税收结果。在纳税申报制度条件下，税法适用还包括纳税人的税法遵守———税法的自我适用，即纳税人对各类已确认交易，依照税法规定具体确定交易的税收结果。
税法适用的核心是税法与交易的正确配置。就征税人而言，如果税法是清晰、明确的，税法执行者对税法认知与执行是正确的，税法适用基于的交易信息是未被扭曲的，税法适用就不会出现偏差。同样，就纳税人而言，如果纳税人不存在逃税故意，而税法规定是清晰、确定且透明的，税务申报操作者对税法认知是正确的，税法适用也不会出现偏差，税收遵从的目标就能实现。
然而，目前大企业在税法适用上与税务机关的分歧依然存在，其通常表现是：对于同一交易，不同行政层级的征税部门认定不同，同一行政层级的不同征税人员认定不同，不同地区的征税部门认定不同，即同一交易在确定税制条件下，因交易与税法的错误配置产生不同的税收结果。这使得包括大企业在内的很多纳税人产生了非常大的困扰。
比如，关于企业股权转让交易中涉及的被转让企业土地使用权是否应该进行土地增值税处理，不同地区税务机关的文件规定是完全不同的。有的地方税务机关以股权转让的目的为标准执行规定，对投资联营一方由于经营状况等原因而中止联营关系，正常撤资的，暂不征收土地增值税；对以转让房地产为盈利目的的股权转让，征收土地增值税。有的地方税务机关规定，股东将持有的企业股权转让，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收土地增值税。还有的税务机关则采取“一刀切”的办法，规定只要将所持的部分或全部股权转让给新的股东名下，无论是在境内还是境外办理转让手续，都应按规定办理纳税申报，缴纳土地增值税。同时还规定，原投资股东开发的项目是在1994年以前签订的开发合同，而在以后发生股权5年内首次转让的，可免征土地增值税，新投资股东再发生转让不再享受5年内首次转让免税的优惠。
从上述例子我们不难看出，在我国现有的税收环境下，同一交易在不同的行政区域内，其税收结果是不一的，不确定的，对于这种情况，分支机构遍布很多省份的大企业非常茫然。要想从根本上解决这个问题，就需要税务机关在税法的适用方式上进行一个勇敢的突破。
一般来讲，税法适用包括三个步骤：一是事实认定，即确认具体交易、事实关系，分析交易要素及类型在税法语境下的涵义；二是税法获取，即寻找交易触发的税法条款，确认交易的法律基础；三是涵摄，即接受税法规范的税率水平，确认税法结果。对大企业来讲，第一个步骤是经过努力完全有能力完成的，但第二、第三个步骤就不一定了。而且，即使企业具备了税法适用地完整能力，也不能最大限度的减少或者消除税务风险，因为税法适用的最终裁定权在税务机关。因此，非常期待税务机关能够改变目前纳税人税法适用的方式，勇敢地承担起判定税法适用是否准确的责任来。这才是纳税服务最核心、最有效的体现形式，也是大企业最期待的政策服务。
更进一步讲，就是希望在试点的基础上建立税务裁定制度。如果大企业在交易行为发生后，发现没有相应的税法条款，或者说税法的规定不是很明确，如果交易又比较复杂的，只要纳税人提出申请，并提供跟交易行为有关的各种资料，就应该由税务机关来裁定这个交易行为如何适用税法，并由税务机关承担判断错误带来的后果。这样，大企业的工作重点就变为证明交易行为的真实性，税务机关的工作重点就在于判断交易行为适用税法是否准确。围绕着各自的工作重点，税企双方才能明确责任，共担风险，尽快走上共赢之路。当然，囿于种种现实问题，这种新的税法适用方式要付诸实践还需要很长的一段路要走，但却很值得关注和探讨。如果条件允许，应该先在国家税务总局首批定点联系企业范围内先行试点。
为了税法适用方式在将来能有一个大的转变，还有很多工作要做，首要的问题就是如何增强税法立法的透明度。税收政策是重要的社会公共政策，对纳税人具有很强的针对性。税法制定机关应该转变观念，实行“开门立法”。也就是说，在制定税法时，通过各种形式听证会、座谈会，报告会或者是征求意见会，让纳税人的建议和意见得到充分表达。在完善税收立法的程序上，应允许由社会各界纳税人发起税法制定议题，由税法制定机关及时的吸收，并列入立法机关的立法议程，以保证税法制定具有广泛的社会基础。这个在发达国家是一个常态，在我国确实是一个亟须突破的工作。值得一提的是，国家税务总局已经确定了首批45家定点联系企业，就应该给这些企业充分的立法建议权和参与权，充分发挥其作用。
规范税法的解释也应该尽快提上议事日程。目前，税法解释方面的主要问题是：税法的解释不明确，在许多方面出现了歧义；税法解释政出多门，缺乏统一性和权威性；行政解释过多，立法解释、司法解释几乎空白；税法解释不及时，等等。为消除上述问题，应坚持税法解释不超越税法的原则，并将税法解释权集中到省级及以上税务机关，建立一个完善、权威的税法解释体系，逐步消除多部门、多层级解释税法的情形，尽量减少税法的行政解释，规范税法解释用语，避免歧义的产生，在坚持成文法的框架之下，不应排斥判例法。
作者：上海复星高科技集团副CFO兼税务总经理