地勘单位矿业权会计核算问题探讨

□ 林文秀 张银华
　　随着市场经济的不断发展和国家法律法规的不断完善，为了充分维护地勘单位的利益，矿业权会计核算显得越来越重要。目前，地勘单位是事业性质，应该充分利用国家的过渡期优惠政策，把矿业权转让所得合理合法转为国家对地勘单位的投入（国家基金）或对地勘单位的事业补贴（事业收入）。现从以下几个方面对地勘单位矿业权会计核算问题进行分析。
　　
　　一、地质成果和矿业权
　　
　　地质成果是地质勘查成果的简称，是指在特定地区，按照一定的设计要求，运用地质科学理论和各种技术及手段，对客观地质体进行调查研究，获得的地质资料和探明的矿产资源。地质成果具有无形资产的一般特征，又具有独自的特殊性（如存在形态上的二重性等），在法权上表现为一种使用权。地质成果的价值包括地勘工作的信息价值和矿产资源的潜在价值，其价值实现主要通过两次交换完成的，第一次是通过订购地质成果所实现的信息价值（地勘劳动耗费的补偿），第二次是通过开采和销售矿产品所实现的潜在价值（矿产资源耗费的补偿）。
　　矿业权包括探矿权和采矿权，是矿产资源的使用权，是一种无形资产。
　　探矿权，是指在依法取得的勘查许可证规定的范围内，勘查矿产资源的权利。采矿权，是指在依法取得的采矿许可证规定的范围内，开采矿产资源和获得所开采的矿产品的权利。矿业权的价值是指矿业权人依法使用矿业权，勘查或开采矿产资源所获得的或支付的货币量。
　　从现行的法律法规来看，矿产资源的占有、使用、收益的权利归矿业权所有人。也就是说，地质成果全部价值的实现要依赖于矿业权，地质成果如果和矿业权相分离，则其不可能实现开采和销售矿产品的价值；也只有矿业权人购买所需地质资料时，地质成果的信息价值才能实现。因此，地质成果中地质资料所含的信息价值，在会计核算中可以归于技术服务类，通过“经营收入”科目核算，其它属于矿业权价值的核算范畴。
　　
　　二、会计核算中矿业权的计价依据
　　
　　矿业权价款是国家将其出资勘查并已探明的矿产地的矿业权出让给他人，或者矿业权人将国家出资勘查形成的矿业权转让给他人，按国家规定向受让人收取的款项。矿业权价款的收取依据就是矿业权的价格。矿业权价格是矿业权价值的货币表现，是在矿业权市场中买卖矿业权的交易额。一般而言，应由交易双方议定。
　　按照现行法律法规的规定，国家出资形成的矿业权出让、转让，必须依法经过评估并对其评估结果进行确认或备案。正常情况下，经确认或备案的评估结果是国有矿业权出让、转让的最低价格。因此，地勘单位所拥有的矿业权转让价格不得低于评估价格。而在会计核算中，矿业权的计价是以双方实际交易价格为计账依据，可以高于评估价格。
　　
　　三、地勘单位矿业权的会计核算
　　
　　（一）地勘单位矿业权的会计核算的依据
　　根据财建字【2004】262号文第四条，国有地勘单位拟转让由国家出资勘查形成的探矿权、采矿权时，在办理完转让审批手续并按该文件规定的程序报经批准后，可将转让收入中国家实际投入数转增国家资本金，其余部分按照现行财务会计制度执行。江西省地矿局的各地勘单位执行的会计制度为地质勘查财务会计制度，该制度对地质成果的核算作了详细说明。
　　财综字【1999】74号文第十条的规定，探矿权、采矿权价款中可以开支以下成本费用：出让探矿权、采矿权的评估、确认费用，公告费、咨询费、中介机构佣金、场地租金以及其他必需的成本、费用等。也就是说，探矿权、采矿权的出让成本费用直接从收取的探矿权、采矿权价款中扣除。例：探矿权、采矿权的拍卖价款为1 000万元，成本费用为100万元，那么，只要转增国家资本金或向国家缴纳900万元的价款。因此，地勘单位转让探矿权、采矿权的所得应扣除所需成本后才是转增国家资本金的部分。
　　（二）地勘单位矿业权的会计处理方法
　　1、地勘单位取得探矿权采矿权的会计处理
　　地勘单位申请取得国家出资勘查形成的探矿权，其实质是国家以地质成果产权让渡方式对地勘单位的追加投入，该矿业权的成本费用已作为国家预算支出核销，所以应对矿业权价值重新评估，当该探矿权或采矿权价值确定并实现转让后，将地质成果作为资产入账的同时，应增加国家资本金，同时冲减转让直接成本。
　　地勘单位自行出资勘查以取得探矿权为目的的，其成本通过“地勘生产”科目归集，该项目完成没有形成地质成果的，应转作损失，计入“管理费用”；取得探矿权的，则转入“地质成果”。
　　2、地勘单位转让探矿权采矿权的会计处理
　　按地质勘查会计制度及财综字【1999】74号文件，地勘单位转让国家出资勘查形成的探矿权和由探矿权转为采矿权再转让的，所取得的价款，扣除矿权转让直接成本后，按照原国家出资的部分转增国家资本金，剩余的作为经营收入。地质成果转让过程中发生的直接费用通过“地勘生产”科目归集，预收矿权转让价款暂时挂“预收账款”科目。当该矿权转让完成并确定风险已转移后，向主管局报批，同时分别向省财政厅、国土资源厅报送相同材料一份，报批的内容包括矿权转让发生的直接费用明细、转国家基金数额及转经营收入金额。最后根据局批复文件做如下账务处理：借记“地质成果”，贷记“国家基金、地勘生产、经营收入”，同时借记“预收账款或银行存款”，贷记“地质成果”。 地勘单位以国家地质成果为资产，用于对外投资的，应按持有股份占被投资企业股本的比例，或者是否拥有实际控制权，分别采用成本法或权益法进行核算。以国家地质成果进行长期投资，先按规定进行价值评估，并按双方确认的价值作为投出本金，同时全额增加国家资本金；项目结束收回的本金与长期投资的账面价值之差额，作为增减国家基金处理；由投资单位分得的利润，应作为投资收益处理。地质成果投出时，借记“地质成果”，贷记“国家基金”，同时借记“长期投资”，贷记“地质成果”。全额用作投资的矿权转让所发生成本应挂账处理，以免影响当年的经营业绩，待以后年度形成投资收益时再给予核销。
　　地勘单位转让自己出资勘查形成的探矿权和采矿权，按其转让收入，借记：“银行存款”，贷记：“经营收入——地质成果转让收入”，并结转实际成本借记“经营成本”，贷记“地质成果”，支付交易费用则记入“经营费用”科目。
　　（三）地勘单位转让探矿权采矿权的会计处理时间
　　矿业权转让收入何时转增国家资本金，这也是会计核算中的一个重点、难点。由于矿山的开采有其特殊风险。当前期投资工作结束，进一步探矿失败或开始采矿时，发现矿产储量很少，开采不经济，则前期投入几乎全是亏损。因此根据会计上的谨慎性原则，由矿业权转让而转增的国家资本金分两种情况处理。
　　1、矿业权转让后兑现成货币资金的，收到资金后，若转让合同未规定该部分资金需再次投入到矿山建设的，在扣除相关费用、成本后，可以当时就转增国家基金；若合同有附加条款，该资金以后有可能再次投入到矿山建设中，只有附加条款的条件消失后，才能转增国家资本金。
　　2、以矿业权投资入股的。矿业权经评估后以该价款投资入股或部分价款投资入股的，签订合同时暂不转增国家基金，当矿山基本建设完成开始投产，并基本确定无投资风险时，作转增国家资本金的账务处理。
　　矿业权的会计核算是所有地勘单位迫切需要解决的难题，我们根据国家政策和会计制度，做出了比较全面的解释，进一步完善了地勘单位财务核算体系。
　　
　　（作者单位：江西省地矿局赣西地质调查大队）