非居民企业取得股息、红利所得是否免税的重要依据

文章来源：中国税务报 点击数： 188 更新时间：2009-8-28 | 【字体：小大】
新《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“新税法”）施行后，外商投资企业的外国投资者取得股息、红利所得税收政策发生了怎样的变化？外国投资者在2008年以后取得的利润如何缴税？这是目前外国投资者非常关注的问题。
政策变化
外国投资者包括外籍个人和非居民企业。如果外国投资者是个人，根据《财政部国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字[1994]20号）的规定，外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得暂免征收个人所得税。目前，财税字[1994]20号文的规定仍然有效，而新税法对外国投资者只规范非居民企业的所得税，对于外籍投资者个人，新税法对其股息、红利所得税收政策并无变化。
如果投资者是非居民企业，在新税法施行前，根据原《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》的规定，外国投资者从外商投资企业取得的利润免征所得税。
而新税法是根据非居民企业在中国境内是否设立机构、场所及取得的所得与其机构、场所是否有实际联系，对其股息、红利所得税收政策作了不同规定：
1、如果非居民企业在中国境内设立了机构、场所，根据新税法的规定，其从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，不征收所得税；
2、如果非居民企业在中国境内未设立机构、场所，或者虽设立机构、场所但从居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益与所设机构、场所没有实际联系的，根据新税法及其实施条例的规定，减按10%的税率征收所得税。
注意事项
正确理解上述规定，需要注意以下两个问题：
1、设立机构、场所的非居民企业的股息、红利所得并非一定就是免税收入。
非居民企业在中国境内设立的机构、场所，除对所得范围的界定不同于居民企业，其税收征管基本类似于居民企业。该机构、场所在中国境内也应办理税务登记，进行纳税申报。因此，作为非居民企业免税收入的股息、红利所得，首先该项所得要与所设机构、场所有实际联系。其次，与居民企业一样，该免税收入不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
《国家税务总局关于印发〈新企业所得税法精神宣传提纲〉的通知》（国税函[2008]159号）对此也作了具体解释，税收政策应鼓励企业对生产经营的直接投资。鉴于以股票方式取得且连续持有时间较短（短于12个月）的投资，并不以股息、红利所得为主要目的，主要是从二级市场获得股票转让收益，而且买卖和变动频繁，税收管理难度较大。因此，税法将之排除在免税范围之外，只对来自所有非上市企业以及持有股份12个月以上取得的股息、红利所得，适用免税政策。
需要注意的是，是否在中国境内设立机构、场所是判断非居民企业的股息、红利所得是否应缴税的一个重要条件。有人认为，外商投资企业可以看作是外国投资者在中国境内的机构、场所。笔者认为，实际上这是两个概念。外商投资企业是居民企业，而机构、场所是非独立法人。如果将外商投资企业作为外国投资者在中国境内设立的机构、场所，那很多本应缴税的股息、红利所得就都成为免税收入了。
2、对需要就股息、红利所得缴纳预提所得税的非居民企业，适用税率并非一定为10%。
新税法规定，中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。这体现了国际法优于国内法的原则，即如果我国政府同外国政府订立的税收协定以及与香港、澳门间的税收安排与国内税法有不同规定的，依照协定或安排的规定办理。《国家税务总局关于下发协定股息税率情况一览表的通知》(国税函[2008]112号)规定，表中协定税率高于我国法律法规规定税率的，可以按国内法律法规规定的税率执行。当然，非居民企业该项所得依我国税法规定其法定税率为20%，非居民企业无论是按10%还是按有关协定或安排规定的低于10%的税率缴纳所得税，其在回到国内需要就该项所得补税时，仍可按20%的税率进行抵免。
缴税方式
对于外国投资者个人，由于其股息、红利所得仍然是免税的，因此这里只讨论非居民企业的股息、红利所得如何缴税。这里也要注意以下两个问题：
1、对非居民企业的股息、红利所得并非都实行源泉扣缴。
新税法只规定未在中国境内设立机构、场所的非居民企业及取得所得与所设机构、场所无关的非居民企业，对其来源于境内的所得实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。因此，在中国境内设立机构、场所的非居民企业，其从居民企业取得的股息、红利所得并不一定就是免税收入。如果设立机构、场所的非居民企业取得的股息、红利所得不符合免税条件，则应与该机构、场所的其他所得一样自行申报，而不是由支付人实行源泉扣缴。
2、对按照新税法规定股息、红利所得应缴税的非居民企业，2008年以后取得的利润并非一定要缴纳预提所得税。
对于2008年以后非居民企业取得外资企业分配的以前年度利润，是适用旧税法还是新税法，新税法及其实施条例都未作出明确规定。《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）规定，2008年1月1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。