谈企业所得税汇算清缴程序及其账务处理

2010-05-21 09:41:05 作者：郭继宏 来源：济宁市财政学校 浏览次数：123 网友评论 0 条
一、所得税汇算清缴概念
企业所得税汇算清缴，是指纳税人在纳税年度终了后4个月内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算全年应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴所得税的数额，确定该年度应补或应退税额，并填写年度企业所得税纳税申报表，向主管税务机关办理年度企业所得税纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。
需要注意的是，除了实行核定定额征收企业外，其他实行查账征收和实行核定应税所得率征收企业所得税的纳税人，无论是否在减免期间，也不论盈利或亏损，都应按照《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则等有关税收法规进行汇算清缴。
二、所得税汇算清缴程序
企业在平时进行所得税纳税申报时，一般都是采取按月度或季度预缴所得税。其会计处理办法主要采用表结法或账结法。所谓“表结法”，就是每月末，会计人员根据损益类账户的发生额直接填在利润表内计算企业的利润总额，在此基础上通过纳税申报表计算预缴企业所得税，无须调整相关纳税调整项目。实际工作中，多数企业会计人员进行纳税申报时采取表结法;所谓“账结法”，就是每月末，会计人员将损益类账户的发生额转入“本年利润”账户，结出利润总额，过入“利润表”，在此基础上通过纳税申报表，调整相关纳税调整项目，计算缴纳企业所得税的方法。实际工作中，企业一般都在年末用表结法进行所得税的处理。下面，主要介绍“表结法”的会计处理程序：
(一)计算利润总额。
企业利润总额的计算，是按照企业会计制度及其相关会计准则的规定计算的，其计算结果就是企业利润表中的利润总额，也就是我们通常所说的“会计利润”。
(二)计算企业应纳税所得额调整项目。
企业应纳税所得额调整项目分为应纳税所得额调增项目和企业应纳税所得额调减项目。
企业应纳税所得额调增项目主要有：
1、工资薪金支出。这部分调增项目是指企业支付给职工的薪金及其按14%、2%和1.5%计提的工资附加费超过税务机关核定的计税工资部分。上半年计税工资按800元/人×6，下半年按1600元/人×6，全年不能统算。企业实际经营时间不到一年的，按实际经营月份计算。企业实际支付超过计税工资部分的薪金及其工资附加费调增应纳税所得额。
2、利息支出。这部分利息支出是指企业支付给银行等金融企业以外其他单位超过同期银行贷款利率部分的贷款利息，包括纳税人从关联方取得的借款，按不超过注册资本50%以内的借款部分的利息支出。
3、业务招待费。这部分支出在实际生产经营过程中，由会计人员根据实际发生额直接计入“管理费用”账户。年末，企业根据营业收入扣除折让后的净额分别按1500万元的5‰和超过1500万元的3‰部分计算的税前列支数额。不超过部分据实列支，超过部分，调增应纳税所得额。
4、广告支出。企业实际发生的广告支出在发生时，由会计人员根据实际支出数额已经计入当期损益。因此，企业存在如下情况的，应调增应纳税所得额。
(1)粮食类白酒的广告费不得扣除，纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过业务收入的2%(特殊行业8%)的部分据实扣除，超过部分无限期顺延;
(2)业务宣传费(包括未通过媒体的广告性支出)在5%范围内据实扣除，超过部分不得扣除;
(3)纳税人支付给个人的佣金，除另有规定外，不得超过服务金额的5%。
5、捐赠支出。根据税法规定，对于公益、救济性捐赠支出，内资企业按年度应纳税所得额的3%计算，确定扣除限额，超过扣除限额的，按限额扣除，达不到扣除限额的，据实扣除;外商投资企业和外国企业的捐赠，则全部列为当期的成本费用。
6、其他会计制度与税法对收入和费用确认口径不一致的调增项目。如，企业计提的八大资产减值准备，除了坏账准备在5‰范围税法允许列支外，其余计提数额一律调增应纳税所得额。再比如，债务重组收益。现行会计制度要求债务人企业将因债务重组取得的收益计入“资本公积——其他资本公积”账户，而按税法规定，应将这部分因债权人让步取得的债务重组收益计入应纳税所得额，计算交纳所得税。
企业应纳税所得额调减项目主要有：
1、研究开发费用附加扣除额。按税法规定，对符合条件的纳税人发生的技术开发费比上年实际增长10%以上的，可按实际发生额的50%，直接计入抵扣当年的应纳税所得额。
2、以前年度亏损。往上推算不超过五年的亏损，超过部分不允许税前列支。
3、免税所得。包括企业取得的国债利息收入、免税的纳入预算管理的基金收费或附加、免于补税的投资收益、免税的技术转让收益(根据财税字[1986]41号文件，企事业单位发生的技术转让费净收入在30万元以下的暂免征所得税)、免税的治理“三废”收益和其他免税所得。
如上各项目在《企业所得税年度纳税申报表》对应各栏次均能够找到。会计人员根据利润总额和应纳税所得额调增、调减项目计算应纳税所得额，再根据适用所得税税率计算交纳所得税。
三、所得税汇算清缴案例
【例题】山东济宁市任诚建筑公司为新办房地产公司，于2002年2月25日开业，注册资金1000万元，2002年度实现新开发商品房销售收入8000万元(其中：预售商品房A楼收入1000万元，税务机关核定的利润率为20%，预计2003年7月份完工)。开发销售成本5000万元(不含A楼)，交纳营业税400万元、城市维护建设税和教育费附加40万元、土地增值税200万元，已经预交所得税100万元。其他期间费用列示项目如下：
(1)业务招待费130万元
(2)广告费650万元
(3)利息支出120万元(含从母公司借入的用于商品房开发的流动资金借款600万元发生的利息支出，借款日2002年3月1日，12月31日还本付息，借款年利率5%，同期银行贷款的年基准利率为3%、浮动利率为1%)，无其他调整项目。
2003年9月份商品房A楼完工，该公司采取银行按揭方式，预售款转为首付款，余款4000万元已分别在2003年11月份和2003年12月份办理了银行贷款转账(其中：2003年11月份办理了银行贷款转账3000万元，2003年12月份办理了银行贷款转账1000万元)，A楼的全部开发销售成本2800万元，当年共交纳营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税200万元，当年预交所得税300万元。期间费用列示如下：
(1)业务招待费30万元
(2)广告费50万元
(3)支付开发产品的共用部位、共用设施设备维修费20万元，提取的维修基金50万元，无其他调整项目。
要求：分别计算2002年度和2003年度的收入总额、纳税调整前所得、纳税调整增加额、纳税调整后的所得、应纳税所得额和应纳税额并作出所得税汇算清缴的会计处理。
有关会计处理如下：
2002年度
(1)收入总额=8000-1000=7000(万元)
企业会计按权责发生制核算收入，税法对房地产企业收入按收付实现制核算。这部分1000万元预收账款产生的应纳税所得额应按税务机关核定的利润率20%调增应纳税所得额。
(2)纳税调整前所得=7000-5000-400-40-200-(130+650+120)=460(万元)
(3)纳税调整增加额=106+90+8.33+200=404.33(万元)
①业务招待费调整增加额=130-(1500×5‰+5500×3‰)=106(万元)
②广告费调整增加额=650-7000×8%=90(万元)
注：可无限期向后结转，在2003年度可补扣。
③利息支出调整增加额=600×10/12×5%-1000×50%×10/12×4%=8.33(万元)
注：由于任诚建筑公司为新办房地产公司，于2002年2月25日开业，所以资料中的年利率应将一年10个月的年利率换算为全年12个月的年利率调整利息费用。
④预售调整增加额=1000×20%=200(万元)
(4)纳税调整后的所得=460+404.33=864.33(万元)
(5)应纳税所得额=864.33(万元) .
(6)应纳税额=864.33×33% — 100=185.23(万元)
会计分录如下：
借：所得税 185.23
贷：应交税金——应交所得税 185.23
2003年度
(1)收入总额=1000+4000=5000(万元)
(2)纳税调整前所得=5000-2800-200-(30+50+20+50)=1850(万元)
(3)纳税调整增加额=12+50=65(万元)
①业务招待费调整增加额=30-(1500×5‰+3500×3‰)=12(万元)
②维修基金调整增加额=50(万元)
注：按税法规定房屋维修基金不允许税前列支，企业按会计制度已经计入当期损益。
(4)纳税调整减少额=200+90=290(万元)
①预售利润调减额=1000×20%=200(万元)
②广告费用结转额=90万元
(5)纳税调整后的所得=1850+65-290=1625(万元)
(5)应纳税所得额=1625(万元)
(6)应纳税额=1625×33% — 300=526.25 — 300=226.25 (万元)
会计分录如下：
借：所得税 226.25
贷：应交税金——应交所得税 226.25