中华人民共和国会计法阐释

来源:百度文库 编辑:神马文学网 时间:2024/03/29 21:47:30
 

中华人民共和国会计法阐释

第一章 总则

一部法律的总则是它的总纲,一般是对贯穿于这部法律始终的基本原则及不适宜在其他章节中规定的重要问题的规定,在法律中具有统领和指导其他各章的作用。本法总则一章的主要内容包括:立法宗旨,调整范围,设置会计帐簿的基本原则,单位负责人、会计机构、会计人员的基本职责及对会计人员的保护,国家统一的会计制度。

第一条 为了规范会计行为,保证会计资料真实、完整,加强经济管理和财务管理,提高经济效益,维护社会主义市场经济秩序,制定本法。

【阐释】 本条是关于会计法立法宗旨的规定。

一、我国的会计立法源远流长。根据史料记载,战国时期的《法经》及其后的《秦律》、《唐律疏义》、《大明律》、《大清律》都有关于会计问题的规定。1913年,北洋政府颁布的《会计法》是我国历史上第一次以单独立法的形式对会计行为作出法律规范。1925年,民国政府重新颁布《会计法》,经多次修订,在我国台湾省延用至今。

新中国成立后,国家加强了对会计工作的领导,根据不同时期经济发展对会计工作的要求,制定了一系列规范会计行为的制度和办法。1978年,中国共产党第十一届三中全会召开后,全党和全国工作的中心开始转到经济建设上来。为了适应经济发展和经济管理的需要,新中国的第一部会计法《中华人民共和国会计法》,从1980年开始起草,历时五年,于1985年1月21日,由第六届全国人民代表大会常务委员会第九次会议通过,同年5月1日起施行,标志着我国会计工作进入了社会主义法制建设的新时期,至今已近15年。在此期间,中国共产党第十四届全国代表大会于1992年召开,确定我国经济体制改革的目标是建立社会主义市场经济,并载入1993年的宪法修正案。为了适应建立社会主义市场经济的要求,1993年12月29日,第八届全国人民代表大会常务委员会第五次会议通过了《关于修改<中华人民共和国会计法>的决定》,为在新形势下开展会计工作提供了法律保障。1999年10月31日,第九届全国人民代表大会常务委员会第十二次会议根据进一步深化经济体制改革对会计工作提出的新的要求,审议通过了重新修订的会计法,自2000年7月1日起施行。这是继1993年修改会计法后,对会计法的又一次重大修改。由于这次修改会计法涉及的内容较多,因此没有采取修改决定的方式,而采取了重新修订的方式。

二、自会计法施行以来,对加强我国会计工作,维护国家财经纪律,改善经营管理,提高经济效益,促进会计工作更好地为经济建设服务,发挥了积极的作用。一是,强化了对社会各单位会计工作的管理,会计人员的社会地位显著提高;二是,会计工作日益受到社会重视,会计工作的法制化进程进一步加快。特别是1993年以来,围绕贯彻实施会计法,我国对企业、行政事业单位的会计制度作了重大改革,并对会计基础工作、会计档案管理、代理记帐、在职会计人员培训、会计电算化管理等问题制定了一系列规章制度,基本上实现了会计工作有法可依,有章可循。但是,随着改革开放的不断深化和社会主义市场经济的快速发展,会计工作中潜在的问题也明显地暴露出来,有些情况十分严重。一是,一些单位受利益驱动,在会计数据上“做文章”,造成假帐泛滥,会计信息失真已经成为较普遍的社会现象。1996年,根据国务院部署进行会计工作秩序整顿,在重点检查的83.9万个单位中,有16.3%的单位存在会计信息失真问题。二是,一些单位负责人为了粉饰政绩,达到谋取私利或者小团体利益的目的,以“关心”、“重视”会计工作为名,违法干预会计工作,授意、指使、强令会计机构、会计人员篡改会计数据,提供虚假财务会计报告,已经对国家出台有效的经济政策和调控手段构成威胁。三是,会计人员作为单位的一名普通职工履行监督职责缺乏必要的法律环境,由此受到刁难和打击报复的情况很多。也有一些会计人员受个人利益驱使,放弃职守、知情不举,或者共同作弊,危害很大。此外,会计基础工作不扎实,内控制度不健全等问题也很突出。现行会计法已经难以适应形势变化和国家加强宏观经济调控的要求,迫切需要修改和完善。为此,财政部和国务院法制办从1998年5月开始,按照国务院的要求共同研究修改会计法的思路和重点解决的问题,认真总结了会计法实施以来,特别是1993年改革会计制度,实施《企业会计准则》和《企业财务通则》以来的经验,研究参考国外规范会计行为的成功做法,广泛征求了中央有关部门和一些地方、企业、事业单位、高等院校及科研机构的意见,此外,还专门聘请世界知名的会计师行提供咨询意见,在此基础上,形成了《中华人民共和国会计法(修订草案)》(以下简称修订草案),对会计法作了全面修改。充实了会计核算和会计记帐的基本制度和规则,强化了单位负责人对本单位会计工作和会计资料真实性、完整性负责的责任制;增强了会计人员的资格管理;强化了对会计活动的制约和监督;加大了对会计违法行为的处罚力度。修订草案经国务院第十八次常务会议通过后,于1999年5月30日提交第九届全国人民代表大会常务委员会审议。在此基础上,全国人大法律委员会、全国人大常委会法制工作委员会将修订草案印发全国各地和中央有关部门、部分大专院校、科研机构、会计师事务所征求意见。同时,会同全国人大其他有关专门委员会和国务院有关部门,根据常委委员们的审议意见和各地方、各部门及有关专家的意见,对修订草案作了进一步研究修改,经第九届全国人民代表大会常务委员会第十次、第十一次、第十二次会议三审通过。

三、经第九届全国人民代表大会常务委员会第十二次会议重新修订的会计法,是我国建国以来,特别是改革开放二十年来会计工作经验和会计理论研究成果的集中体现,是我国新时期会计工作的总纲。其立法宗旨是:

1、规范会计行为,保证会计资料真实、完整。

会计资料是指记录和反应单位实际发生的经济业务活动的专业性会计资料,包括会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他书面会计资料。会计行为是指以会计核算和会计监督为主要内容的会计管理工作。

加强会计核算和会计监督,保证会计资料真实、完整地反映经济业务活动情况,参与经济管理和经营决策,是会计工作的基本职能。随着经济的发展,会计工作的这种职能和作用会更加突出。正如马克思所说:“过程越是按社会的规模进行,越是失去纯粹个人的性质,作为过程的控制和观念总结的簿记就越是必要。”建国以来的实践也证明,哪一个时期的会计核算和会计监督做的好,哪一个时期的经济运行就比较正常;哪一个时期的会计核算和会计监督做的不好,哪一个时期的经济秩序就出现混乱。在市场经济条件下,受利益驱动,会计职能被人为扭曲造成会计信息失真的情况十分严重,由此带来的社会危害和经济损失也很大。目前,假帐泛滥,原因是多方面的。但是会计行为不规范,是主要原因之一。我国是社会主义国家,加强对经济的宏观调控没有真实、完整的经济信息,寸步难行。而经济信息大部分来自会计,如果会计资料失真,不仅会使微观经济陷入混乱,同时也会造成宏观经济失调。为了保证会计资料真实、完整,必须对会计行为依法加以规范。

2、加强经济管理和财务管理,提高经济效益。

所谓经济管理是指运用经济的、行政的、法律的手段规范经济行为,维护经济秩序,促进经济良性循环,提高经济效益的经济管理活动,包括财务收支管理。加强经济管理和财务管理,核心是加强会计管理。会计的基本职能是依法对经济活动进行记录、核算和监督,为经济管理和财务管理提供会计信息。因此,提高会计信息质量,确保会计数据真实、完整,已成为加强经济管理和财务管理不可缺少的重要环节。但是长期以来,人们对会计工作的重要性认识不足,很多人认为,会计工作不过是记记帐、打打算盘、发发工资、办办报销。不仅一些单位的负责人对会计工作不重视,就连一些会计人员对会计工作也不重视。由于这些认识上的偏差,在很大程度上限制了会计职能和作用的发挥,实际上是削弱了经济管理和财务管理。这是发展社会主义市场经济、实现四个现代化所不容许的。搞建设,必须讲求经济效益;讲求经济效益,必须加强经济管理和财务管理。

3、维护社会主义市场经济秩序。

建立和发展社会主义市场经济是我国经济体制改革的目标,实现这个目标要有良好的经济秩序作保障,而良好的经济秩序的建立,一方面,要靠国家立法和执法予以保障;另一方面,也要靠全体人民、各企业事业单位和其他组织自觉遵守法律来实现。即利用法律机制调整和规范市场经济条件下的各种社会关系,以维护社会主义市场经济秩序,促进社会主义市场经济发展。这不仅是市场经济对法律的要求,也是市场经济健康发展的保障。会计法的修订将对维护社会主义市场经济秩序,促进社会主义市场经济发展,发挥积极作用。

上述立法宗旨是一个有机整体,相互关联,不可分割,本法其他各项规范都是为实现这一宗旨服务的。认真落实本法各项规范,对实现本法立法宗旨将起到重要作用。

第二条 国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织(以下统称单位),必须依照本法办理会计事务。

【阐释】 本条是关于会计法适用范围的规定。

法律的适用范围是指法律的效力范围,即法律在哪些地方、对哪些人、在什么时间内有效。因此,法律的适用范围具体可以分为在地域上的适用范围、对人的适用范围和在时间上的适用范围三个部分。法律的适用范围由国家主权及其立法体制确定。准确掌握法律的适用范围,对正确适用法律具有重要意义。

一、会计法在地域上的适用范围。

法律的适用范围与国家领土概念密切相关。领土是国家行使主权的空间,分为领陆、领水、领空三个部分。领陆是指主权国家疆界以内的陆地。领水是指陆地疆界以内或与陆地疆界邻接的一定宽度的水域,包括江河、湖泊、内海、领海。领空是指领陆、领水之上的空间。此外,领土从延伸意义上还包括本国驻外国的使、领馆,以及在本国领土之外的本国船舶与航空器。沿海国家还可以在其领土之外邻接其领海的海域设立专属经济区,即从测算领海宽度的基线量起,不超过200海里的海域。在这个区域内,沿海国家对勘探、开发、养护和管理海床、底土及其上覆水域的自然资源,拥有主权权利。有关资源管理的法律常称此区域为“管辖的其他海域。”我国法律的地域适用范围大致有两种。多数法律规定在中华人民共和国领域内适用;有些法律规定在中华人民共和国领域和管辖的其他海域内适用。这些法律主要是资源管理和海洋环境保护方面的法律。就一国而言,其法律的地域效力由该国的立法体制决定。在我国,由全国人大及其常委会制定的法律在全国范围内适用;由有立法权的各级地方人大及其常委会制定的地方性法规在各该地方行政区域内适用,并不得与国家的法律相抵触。本条虽然未对会计法的地域适用范围作出规定,但是按照国际公认的主权原则,主权国家的法律适用其管辖领域。我国会计法是由全国人大常委会制定的全国性法律,其地域适用范围及于全国。包括我国驻外国的使、领馆。但是有一种情况例外。即由于历史的原因,在“一国两制”方针指导下,根据宪法、香港特别行政区基本法和澳门特别行政区基本法规定,自中华人民共和国对香港特别行政区和澳门特别行政区行使主权时起,除两个基本法附件中规定的特别行政区适用的全国性法律外,其他法律不适用于特别行政区。此外,我国在境外投资设立的企业属于外国法人,按照国际惯例,应当执行所在国法律。但其向国内报送财务会计报告应当按照国内法办理。

二、会计法对人的适用范围。

法律对人的适用范围是指法律在确定的地域和时间范围内对哪些人发生效力,包括自然人和法人。对此,各国法律确定的原则不同,概括起来,主要有以下三种情况:一是,采用属地原则,即以地域为标准,不管当事人是本国人还是外国人,只要其行为发生在本国领域内,均适用本国法律。二是,采用属人原则,即以当事人的国籍为标准,凡是本国人不论其行为发生在国内还是国外,均适用本国法律。三是,采用保护主义,即以国家利益为标准,不管当事人是本国人还是外国人,也不论当事人的行为发生在国内还是国外,只要其行为损害了本国利益,均适用本国法律。目前,多数国家的法律已不单纯采用上述某一种原则,而是采用一种折中的办法,即以属地原则为基础,以属人原则和保护原则做补充,以避免单纯采用某一种原则产生的局限性。对于在本国享有外交特权和豁免权的人,不适用本国的一部分法律,也是世界各国的通行做法。此外,法律对人的适用范围与其调整的对象密切相关,在一国的法律关于对人的适用范围的原则确定之后,每一部法律的调整对象就具体地确定了该法律对人的适用范围。我国会计法的调整对象是会计机构、会计人员及其所在单位的负责人与会计主管机关和其他有关机关之间的监督管理关系,由此决定我国会计法对人的效力范围及于两种人:一是办理会计事务的单位和个人,如本条规定的国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织。二是会计主管机关和其他有关机关,如财政、税务、审计等部门。根据本条规定,国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织,必须依照本法办理会计事务。其中“其他组织”,是指国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位包括不了的组织,如外国在我国的常驻机构等。这些单位按照我国法律规定,都要依法纳税,因此,在法律上也应当对其会计工作提出要求。关于修订后的会计法为什么没有将个体工商户纳入其调整范围,主要是考虑按照第九届全国人大常委会第十一次会议通过的个人独资企业法的规定,现有的个体工商户中有相当一部分已经具备了设立个人独资企业的条件,将被作为个人独资企业加以规范。其他经营规模很小,个人财产与其经营财产不分的个体工商户情况比较复杂,其会计管理的具体办法,需要从实际出发另作规定。因此,本条规定的适用范围不包括个体工商户,同时,本法在附则第51条规定,个体工商户会计管理的具体办法,由国务院财政部门根据本法的原则另行规定。

三、会计法在时间上的适用范围。

法律在时间上的适用范围是指法律在何时生效,何时失效,及法律对其生效前发生的行为和事件有没有溯及力。法律的时间效力由国家立法机关根据实施国家管理的需要,通过立法决定。

目前,我国已经制定的法律关于生效时间的规定主要有三种形式。一是规定法律自公布之日起生效,如《中华人民共和国中外合作经营企业法》第28条规定,“本法自公布之日起施行。”二是规定自法律公布后,经过一段法定的时间生效,如《中华人民共和国票据法》于1996年5月10日公布,而该法第111条规定,“本法自1996年1月1日起施行。”三是以另一部法律的实施为本法生效的前提,如《中华人民共和国全民所有制企业破产法(试行)》第42条规定,“本法自《中华人民共和国全民所有制工业企业法》实施满三个月之日起试行。”关于终止法律效力的做法主要有以下几种情况:一是由法律规定自新法生效之日起旧法废止,如《中华人民共和国海关法》第60条规定,“本法自1987年7月1日起施行。1951年4月18日中央人民政府公布的《中华人民共和国暂行海关法》同时废止。”二是由国家立法机关决定批准公布失效的法律目录,如1987年全国人大常委会关于批准法制工作委员会关于对1987年底以前颁布的法规进行清理情况和意见报告的决定,批准公布了一批1987年底以前颁布的已经失效的法律目录。三是采取新法优于旧法的原则,凡新法颁布后,旧法的规定与新法的规定相抵触的,自行失效。法律的溯及力问题是指新法颁布后,对其生效前发生的法律行为是否适用,如果适用,该法就有溯及力;如果不适用,该法就没有溯及力。通常法律是没有溯及力的。但是也有例外情况,如我国刑法第12条关于刑法溯及力问题的规定,就采取了从旧兼从轻的原则。本条对会计法的时间效力未作规定,但是根据本法第52条的规定,会计法“自2000年7月1日起施行。”这条规定表明两层意思:一是,自2000年7月1日起,修订后的会计法开始发生效力,在此之前制定的有关法律、法规与本法规定不一致的,自行失效。二是,修订后的会计法对其生效前发生的法律行为没有溯及力,这些行为,只能依据当时的有关法律规定处理。

第三条 各单位必须依法设置会计帐簿,并保证其真实、完整。

【阐释】本条是关于会计核算单位必须依法设置会计帐簿,并保证其真实、完整的规定。

一、会计帐簿是由一定格式、相互联系的帐页组成,以会计凭证为依据,用以序时地、分类地、全面地、系统地记录,反映和监督一个单位经济业务活动情况的会计簿籍。会计帐簿按其不同用途和本法规定,可以分为总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。

总帐,又称总分类帐。它是按照总分类帐户开设,用以总括地反映和监督一个单位的经济业务活动情况以及各项资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等状况的会计帐簿。

明细帐,又称明细分类帐。它是按照明细分类帐户开设,用以分类详细地记录、反映和监督一个单位的经济业务活动情况及各项资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等状况的会计帐簿。

日记帐,又称序时帐。它是按照经济业务发生时间的先后顺序,逐日连续记载的帐簿。它可以用来序时地记录、反映和监督全部经济业务的发生和完成情况,也可以用来序时地记录、反映和监督某一类经济业务发生和完成的情况。前者称为普通日记帐,后者称为特种日记帐。特种日记帐是从普通日记帐中分离出来单独设置的,如现金日记帐,是用来记录、反映和监督库存现金每天的收入、支出和结存情况的;银行存款日记帐,是用来记录、反映和监督单位在银行的存款的增加、减少和结存情况的。

辅助性帐簿,又称备查登记簿。它是对在总帐、明细帐、日记帐中未能记录的事项进行补充记录的帐簿。主要用来为日后查考某些经济业务的内容提供参考资料,如“代销商品登记簿”等。备查登记簿是其他会计帐簿记录的一种补充,与其他会计帐簿之间不存在严格的依存关系。

二、设置会计帐簿是会计工作的重要环节和进行会计核算和会计监督不可缺少的程序。合理的设置会计帐簿对加强会计核算和会计监督,具有重要作用和意义。一是,可以通过会计帐簿记录,对会计凭证提供的大量、分散的会计核算资料加以化简驭繁、归类整理,以全面地、系统地、连续地反映和监督单位的经济活动情况,为加强会计核算和会计监督,提高经营管理水平,提供有效服务。二是,可以通过会计帐簿记录,一方面,总括地了解和掌握单位的经济活动情况;另一方面,明细地了解和掌握各项经济活动的资产、负债、所有者权益的增减情况,收入、费用的发生情况,利润实现和分配情况等。借以考核单位经营计划的执情况,评价单位的经营成果和财务成果的好坏,发现经营中存在的问题,并找出产生问题的原因。三是,可以通过会计帐簿记录提供的会计核算资料编制财务会计报告,为不同的会计资料使用者,如股东、投资人及财政、税务、审计机关等了解、分析、掌握、监督财务会计报告编制单位的经营情况提供依据。

三、本条规定,各级单位必须依法设置会计帐簿,并保证其真实、完整,有以下几层含义:

第一,各会计核算单位必须依照本法和国家统一的会计制度的规定设置会计帐簿,不允许不设置会计帐簿。设置会计帐簿的重要作用和意义前面已经述及,但是,目前一些单位因为各种各样的原因,如为了避税、嫌麻烦或者没有合格的会计人员等,不设置会计帐簿的情况仍然比较普遍,由此造成这些单位内部财务管理混乱,收支失控,损失浪费严重。这种状况不应当再继续下去,必须依法予以纠正。

第二,各会计核算单位必须依照本法和国家统一的会计制度的规定设置会计帐簿,包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。不允许用总帐代替明细帐和日记帐,也不允许用明细帐代替总帐和日记帐,或者用日记帐代替总帐和明细帐。凡是依法必须设置的会计帐簿,各会计核算单位必须依法设置,不得规避。

第三,各会计核算单位不得违反本法和国家统一的会计制度的规定,在法定的会计帐簿之外另设会计帐簿,又称“私设会计帐簿”或“帐外帐”。但是,在市场经济条件下,受利益驱动,许多单位设置了“帐外帐”,有些已经成为滋生腐败的“ 黑幕”。这是法律所不允许的,应当依法予以纠正。

第四,各会计核算单位必须保证依法设置的会计帐簿真实、完整。即依法应当设置的会计帐簿已经全部设置;会计帐簿记录的内容必须真实、完整。要做到这一点,除了会计帐簿的设置要合法以外,首先,会计帐簿记录必须以实际发生的经济业务及证明该经济业务是合法的并经过审核的会计凭证为依据,并符合有关法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定。其次,会计帐簿应当按照连续编号的页码顺序登记。会计帐簿记录发生错误或者隔页、缺号、跳行的,应当按照国家统一的会计制度规定的方法更正,并由会计人员和会计机构负责人(会计主管人员)在更正处盖章。再次,各会计核算单位应当定期将会计帐簿记录与实物、款项及有关资料相互核对,保证会计帐簿记录与实物、款项的实有数额相符、会计帐簿记录与会计凭证的有关内容相符、会计帐簿之间相对应的记录相符、会计帐簿记录与会计报表的有关内容相符。实行会计电算化的单位,其会计帐簿的生成也必须符合本法和国家统一的会计制度的规定。

四、本条规定,各单位必须依法设置会计帐簿,并保证其真实、完整,属于法律的强制性规范,各会计核算单位必须执行,不得违反。对于违反本条规定的,依照本法第42条的规定,由县级以上人民政府财政部门责令限期改正,对单位可以并处三千元以上五万元以下的罚款;对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,可以处二千元以上二万元以下的罚款;属于国家工作人员的,还应当由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分;构成犯罪的,依法追究刑事责任。会计人员违反本条规定,情节严重的,还要由县级以上人民政府财政部门吊销其会计从业资格证书。其他有关法律对违反本条规定的处罚另有规定的,依照有关法律的规定办理。

第四条 单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。

【阐释】本条是关于单位负责人对本单位会计工作的责任的规定。

一、本条规定,单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。但是“单位负责人”具体是指哪些人,本条没有列举。因为涉及个不同国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织,具体列举不现实。因此,对“单位负责人”出现了各种各样的理解。有的人认为,“单位负责人”是指单位法定代表人;有的人认为,“单位负责人”是指单位主管会计工作的负责人;有的人认为,“单位负责人”是指单位会计机构的负责人。总之,众说纷纭。由于这个问题直接涉及对“单位负责人”的法律认定,为了便于执行,本法第50条对“单位负责人”进行了界定,即“单位负责人是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。”所谓法定代表人,是指由法律或者法人组织章程规定,代表法人对外行使民事权利、履行民事义务的负责人。如《公司法》规定,董事长是公司的法定代表人;《全民所有制工业企业法》规定,厂长是企业的法定代表人。所谓法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人,是指除法人以外,法律、行政法规规定的代表单位行使职权的主要负责人。如个人独资企业的负责人,即个人独资企业的责任人,依照《个人独资企业法》的规定,是指个人独资企业的投资人;合伙企业的负责人,即合伙企业的责任人,依照《合伙企业法》的规定,是指合伙企业的合伙人。说白了,“单位负责人”是指单位的“一把手”,有时也称其为“第一责任人”。

二、本条规定,单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责,是这次修订会计法的重要内容之一。目的是要理顺单位负责人与会计机构、会计人员对于本单位会计工作和会计资料真实性、完整性应负的责任,突出单位负责人对本单位会计工作和会计资料的真实性、完整性应负的责任。对此,在会计法修订草案审议过程中有两种主要的不同意见:一种意见认为,会计工作专业性很强,每天都要记帐、算帐,单位负责人对会计工作不熟悉,难以对会计工作和会计资料的真实性、完整性负责,应当由分管会计工作的负责人或者会计机构的负责人对本单位会计工作和会计资料的真实性、完整性负责,单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性只负领导责任。另一种意见认为,一些单位造假帐、设帐外帐,不是会计人员的个人行为。会计人员只是单位的普通员工,做假帐、设帐外帐,通常是受单位负责人的授意、指使或者强令,不得已而为之(除个别情况,如会计人员为自己贪污、挪用公款做假帐),在此种情况下,应当把单位负责人与会计机构、会计人员对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性的责任区分开,应当加重单位负责人的责任。经过反复讨论研究,常委委员普遍认为,本条规定的出发点及其确定的原则是正确的,是符合建立和发展社会主义市场经济的要求的。

第一,单位负责人是本单位的“一把手”和最高负责人,统管本单位所有的工作,包括会计工作。由单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责,是其义不容辞的责任,也是国际通行做法。例如日本商法规定,董事对公司的帐目负责。澳大利亚公司法规定,董事应对财务报告负责。英国公司法规定,公司财务报告应当由单位负责人签字。

第二,从单位负责人与会计机构、会计人员之间对于本单位会计工作的职责划分看,单位负责人是本单位会计工作的领导者和管理者,会计机构、会计人员是本单位会计工作的执行者和被管理者。被管理者直接对管理者负责,管理者直接对社会负责是天经地义的事情,二者的关系和责任不能颠倒。

第三,目前一些单位的会计工作秩序混乱,假帐泛滥,给国家和单位造成的损失、浪费惊人。出现这种情况,有各种各样的原因,但是主要是由于单位负责人为了暂时的、局部的或者小团体的利益授意、指使、强令会计机构、会计员做假帐造成的。只是由于以往单位负责人对单位的会计工作和保证会计资料真实性、完整性的责任不太明确,加上原会计法赋予会计人员“双重身份”,既参与本单位的经营管理活动,又代表国家监督本单位的经济活动,使单位负责人对本单位会计工作和保证会计资料真实性、完整性的责任变得更加模糊,一旦发生问题,单位负责人常常以自己不懂会计业务为由推脱责任。长期的实践证明,把保证会计资料真实性、完整性的责任仅仅压在会计人员的肩上是不能从根本上解决造假帐的问题的。只有在法律中明确规定单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责才能促使单位负责人重视会计工作,加强会计管理,采取有效措施保证会计资料真实、完整,不再授意、指使、强令会计机构、会计人员做假帐。

三、本条规定,单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责,不是要单位负责人代替会计人员进行会计核算和会计监督。其主要宗旨是:

1、单位负责人必须学法、知法、自觉守法,对自己主管或经办的经济业务,严格按照会计法律、法规和国家统一的会计制度的规定办理会计手续,不得利用职权干扰会计机构、会计人员依法进行会计核算和会计监督。

2、单位负责人必须加强对本单位会计工作的领导,支持会计机构、会计人员依照会计法律、法规和国家统一的会计制度的规定办理会计事务,进行会计核算和会计监督,帮助会计机构、会计人员解决在会计核算和会计监督中遇到的问题和困难,为会计机构、会计人员依法履行职责撑腰。

3、单位负责人必须重视和加强对本单位全体职工的法制教育,保证本单位全体职工自觉按照会计法律、法规和国家统一的会计制度的规定办事,支持、配合会计机构、会计人员依法履行职责。

4、单位负责人必须重视并加强本单位内部会计机构建设,建立健全内部控制机制,配备适当、合格的会计人员,明确会计资料生成的各环节的职责和相互制约措施,督促会计机构、会计人员严格按照会计法律、法规和国家统一的会计制度的规定进行会计核算和会计监督,保证本单位会计资料真实、完整。

5、单位负责人必须提高自己的责任意识,在签发本单位编报或者向社会公开披露的会计资料前,应当责成本单位内部监督审计机构先行审计、提出意见,再决定是否签发,保证签发的会计资料真实、完整。

单位负责人应当认真履行本条规定的义务,真正对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负起“第一责任人”的责任。

第五条 会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算,实行会计监督。

任何单位或者个人不得以任何方式授意、指使、强令会计机构、会计人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿和其他会计资料,提供虚假财务会计报告。

任何单位或者个人不得对依法履行职责、抵制违反本法规定的行为的会计人员实行打击报复。

【阐释】本条是关于会计机构、会计人员的职责及其合法权益的保护的规定。

目前,一些会计机构、会计人员迫于种种“压力”不依法履行会计职责的情况和一些会计机构、会计人员依法履行会计职责遭受打击报复的情况非常普遍。人们称这种现象为“站得住的,顶不住;顶得住的,站不住。”以表示对这种被扭曲的社会现象的义愤。希望加强法制建设,扭转当前会计工作秩序混乱的局面,保证会计资料真实、完整,促进社会主义市场经济健康发展。为此,本条对会计机构、会计人员的职责及其合法权益的保护作了明确规定。

一、会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算,实行会计监督。

众所周知,法律是国家意志和人民意志的体现,由国家权力机关制定,以国家强制力保证其实施。一切国家机关、武装力量、各政党、各社会团体、各企业事业组织和全体公民都必须遵守,不得违反,这是建立社会主义法制国家的必然要求。

会计法是调整会计法律关系的基本法,由第六届全国人大常委会第九次会议于1985年1月21日通过;第八届全国人大常委会第五次会议于1993年12月29日修改;第九届全国人大常务委员会第十二次会议于1999年10月31日重新修订。这次修订,总结了我国以往会计工作的实践经验,借鉴吸收了国外规范会计行为的成功做法,补充、完善了会计核算和会计监督的基本制度和规则,强化了单位负责人对本单位会计工作和会计资料真实性、完整性负责的责任制,增强了会计人员的资格管理,加强了对会计活动的制约和监督,加大了对违法行为的处罚力度,是目前我国规范会计行为具有最高效力的法律文件。现行一切规范会计行为的法规、规章、制度、办法等,都必须以修订后的会计法(本法)为依据进行清理或者从新修订,都不得与本法的规定相抵触。一切国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织都必须依照本办理会计事务,这是实现本法立法宗旨的前提。

会计机构、会计人员作为办理会计事务进行会计核算和会计监督的主体,依照本法规定进行会计核算,实行会计监督,既是其法定职责,也是其法定权力。从责任的角度讲,会计机构、会计人员有义务依照本法规定进行会计核算和会计监督,不得违反本法规定进行会计核算和会计监督。从职权角度讲,会计机构、会计人员有权依照本法规定进行会计核算和会计监督。一切干扰和阻碍会计机构、会计人员依法进行会计核算和会计监督的行为都是违法行为,会计机构、会计人员有权予以抵制。会计机构、会计人员依法履行职责,严格按照本法规定进行会计核算,实行会计监督,其合法权益受法律保护。

二、任何单位或者个人不得以任何方式授意、指使、强令会计机构、会计人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿和其他会计资料,提供虚假财务会计报告。

会计资料真实、完整是会计工作的基本要求,是会计法各项规范的基本出发点,也是为单位的经营管理、业务活动和国家宏观经济管理以及为投资人、债权人等提供准确、可靠的会计信息的重要保证。为了保证会计资料真实、完整,一方面,会计机构、会计人员要认真履行自己的职责,严格进行会计核算和会计监督,做到依法办事;另一方面,单位负责人要支持会计机构、会计人员依法履行自己的职责。目前,会计工作中普遍存在的会计资料失真等问题,有些是会计人员业务素质不高造成的技术上的差错,但是更多的是单位负责人为了小团体或者个人的利益授意、指使、强令会计机构、会计人员篡改会计资料造成的。这是当前危害国家和社会公众利益的严重问题,必须依法加以解决,以强化对会计行为的法律约束。为此,本条规定,任何单位或者个人不得以任何方式授意、指使、强令会计机构、会计人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿和其他会计资料,提供虚假财务会计报告。

这里讲的会计凭证,是指记录经济业务发生和完成情况,明确经济责任,作为记帐依据的书面证明。会计帐簿,是指由一定格式、相互联系的帐页组成,用以序时地、分类地记录和反映有关经济业务的会计簿籍。财务会计报告,是指根据会计帐簿记录和有关会计核算资料编制的反映单位财务状况和经营成果的报告文书。其他会计资料,是指除会计凭证、会计帐簿和财务会计报告外的其他记录和反映单位实际发生的经济业务的书面会计资料。

这里讲的伪造会计凭证,是指以虚假的经济业务为前提,编制会计凭证,以达到以假充真、骗取不正当利益的行为,如明明是违反国家规定私分钱物,却以劳务费名义编制会计凭证报帐等。变造会计凭证,是指利用涂改、挖补或其他方式改变会计凭证的真实内容,以此达到谋取私利的行为,如将原始凭证中的数量、单价、金额进行涂改,使原始凭证反映的经济业务与实际情况不符。伪造、变造会计帐簿,是指不依法设置和使用帐簿,利用帐外帐、不按照要求记帐,或者对内对外采取不同的计算口径、计算方法、计算依据登记帐簿等非法手段,以达到隐瞒收入、偷漏国家税收等非法目的的行为。虚假财务会计报告,是指用不真实的会计帐簿记录编制的财务会计报表,编制虚假的财务会计报告是为了达到欺上瞒下,骗取荣誉等非法目的。

本条对上述伪造、变造会计凭证、会计帐簿和其他会计资料,提供虚假财务会计报告的行为作出禁止性规定,既是对会计机构、会计人员依法进行会计核算和会计监督的支持,也是对干扰会计机构、会计人员依法履行职责的违法行为人的警告和约束。有利于会计机构、会计人员依法履行职责,从根本上解决会计资料失真问题。如果有人置国家的法律于不顾,继续授意、指使、强令会计机构、会计人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿和其他会计资料,提供虚假财务会计报告,将受到法律的追究。

三、任何单位或者个人不得对依法履行职责、抵制违反本法规定的行为的会计人员实行打击报复。

会计人员进行会计核算和会计监督,是法律赋予会计人员的职权。会计人员依法行使职权,受法律保护。任何单位或者个人不得对依法履行职责、抵制违反本法规定的行为的会计人员实行打击报复。但是在实际工作中,由于会计人员办理会计事务处于各种不同经济利益关系的焦点,常因为履行职责不能满足某些单位或者个人的不合理要求而遭致单位负责人的“不满”和得罪某些职工。因此,工作受刁难、阻挠、甚至遭打击报复的情况很普遍,有的被调离原工作岗位,有的被“炒鱿鱼”等等。不仅影响会计工作正常进行,甚至对国家和社会公众利益造成严重损害。由于打击报复会计人员的手段很多,而且都有冠冕堂皇的理由保护会计人员很难自我保护。针对会计工作中的这一现实问题,为了加强对会计人员的保护,本条规定,任何单位或者个人不得对依法履行职责、抵制违反本法规定的行为的会计人员实行打击报复。本法第46条更进一步明确规定,单位负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定的行为的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复,构成犯罪的,依法追究刑事责任;尚不构成犯罪的,由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分。对受打击报复的会计人员,应当恢复其名誉和原有职务、级别。会计人员受到打击报复,有权依照法律的规定请求保护,并要求有关部门对直接责任人员依法予以惩处。

第六条 对认真执行本法,忠于职守,坚持原则,做出显著成绩的会计人员给予精神的或者物质的奖励。

【阐释】本条是对依法履行会计职责,做出显著成绩的会计人员给予奖励的规定。

一、奖励是对做出成绩或者贡献的人员的奖赏和鼓励,也是对其成绩或者贡献的价值肯定。奖励的方式有两种:一是物质奖励,如发给一定数额的奖金等。二是精神奖励,如授予荣誉称号等。奖励先进,可以给社会树立学习的榜样,鼓励先进的更先进,激励人们学习先进,赶超先进。设奖、颁奖的主体一般为各级人民政府、政府有关部门和单位。受奖的主体为认真执行本法,忠于职守,做出显著成绩的会计人员。

二、会计人员认真执法,首先要学法、知法、懂法、守法。坚持依照本法和国家统一的会计制度进行会计核算和会计监督。其次,在履行会计职责过程中要大公无私,坚持原则,不为利所动,不为情所动,更不为强权和暴力所慑,做到有法必依,执法必严,违法必究。忠于职守,首先要热爱和熟悉本职工作,包括工作内容、工作目的、工作方法、工作标准和工作程序。其次,要以高度负责的态度,一丝不苟地对待本职工作,兢兢业业地做好本职工作,保证自己所做的工作既无疏漏,也无差错。

三、目前假帐泛滥,会计信息失真情况普遍,出现这种局面的原因是多方面的,但是主要原因是单位负责人为个人或者小团体利益,授意、指使、强令会计人员篡改会计数据、做假帐造成的。由于会计人员办理会计业务事项处在处理各种经济利益关系的特殊位置,因此,会计人员能否坚持原则、秉公执法,对保证会计资料真实、完整起着至关重要的作用。会计人员应当依法履行自己的职责。本条规定对认真执行本法,忠于职守,做出显著成绩的会计人员,给予精神的或者物质的奖励。对鼓励、支持会计人员依法履行职责,保障本法和国家统一会计制度的有效实施和会计资料的真实、完整,维护社会主义市场经济秩序,将起到重要的作用。具体奖励条件、方式和办法,由设奖或者颁奖单位决定。

第七条 国务院财政部门主管全国的会计工作。

县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作。

【阐释】本条关于我国会计工作管理体制的规定。

一、国家会计工作管理体制是指国家管理会计工作的组织形式和基本制度,包括管理机构设置、职责范围的确定和管理职权的划分,是国家会计法律、法规、规章、制度和方针、政策得以贯彻落实的组织保障和制度保障。

国家会计工作管理体制由法律、行政法规规定。我国宪法第89条规定,国务院规定其各部门和各委员会的任务和职责,规定中央和省、自治区、直辖市的国家行政机关的职权的具体划分。会计法(本条)规定,国务院财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作。经国务院批准,由国务院办公厅下发的财政部的“三定方案”规定,财政部的重要职责之一是主管全国的会计工作。根据上述宪法、法律、行政法规规定,我国会计工作管理体制实行“统一领导,分级管理”原则。即由国家最高行政机关国务院的财政部门主管全国的会计工作,依照法律、行政法规的规定履行下列主要职责:一是,拟定有关加强会计工作管理的法律、法规草案;制定和执行财政、财务、会计管理的规章制度;二是,研究、拟定有关加强会计工作管理的方针、政策;三是,制定国家统一的会计制度;四是,拟定和监督执行会计规章制度、《企业会计准则》,制定和监督执行政府总预算、行政和事业单位及分行业会计制度;指导和监督注册会计师和会计师事务所业务;指导和管理社会审计;审批外国会计公司驻华代表机构的设置;五是,审批国务院有关部门依照会计法和国家统一的会计制度制定的对会计核算和会计监督有特殊要求的行业实施国家统一的会计制度的具体办法或者补充规定;六是,对中国人民解放军总后勤部依照会计法和国家统一的会计制度制定的军队实施国家统一的会计制度的具体办法,实行备案管理;七是,依照会计法规定的原则,对个体工商户设置会计帐簿、进行会计核算的具体办法作出规定;八是,对国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织执行会计法律、法规和国家统一的会计制度的情况实施监督检查;九是,对违反会计法律、法规和国家统一的会计制度的行为,依法予以处罚等。县级以上地方各级人民政府财政部门在所管辖的行政区域范围内,依照法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定行使会计工作管理职权。

二、我国实行社会主义市场经济,会计工作在维护社会主义市场经济秩序中具有特殊作用。一方面,在微观经济管理中,它是各单位经营管理的重要组成部分,要为搞好本单位的经济核算、提高经济效益服务;另一方面,在宏观经济管理中,他又是国民经济管理的基础,要为国家经济决策和宏观调控提供会计帮助,主要是提供经登记、分析、汇总的经济活动资料等。为充分发挥会计工作在经济管理中的作用,国家应当加强对会计工作的管理。

各级人民政府财政部门担负着为国家组织财政收入、安排财政支出的重要任务,而财政收入主要来自企业税收,财政支出也主要用于企事业单位和行政机关的财务支出。所有这一切财政、财务收支的核算和监督都离不开会计工作这个环节,所以会计工作也是财政经济管理的基础。因此,由财政部门负责管理全国的会计工作,对维护国家经济的全局利益有着重要作用。一是,有利于防止财政收入流失、财政支出失控;二是,有利于维护财经纪律,为社会主义市场经济健康发展提供可靠的会计保障。

我国自建国以来,一直由财政部门管理全国的会计工作,积累了一定的经验。本条规定,“国务院财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作。”是法律对历史经验的肯定。

三、根据宪法规定,“中华人民共和国的国家机构实行民主集中制的原则”。“中央和地方的国家机构职权划分,遵循在中央的统一领导下,充分发挥地方的主动性、积极性的原则”。“国家实行社会主义市场经济”。“加强经济立法,完善宏观调控”。“国家维护社会主义法制的统一和尊严。一切法律、行政法规和地方性法规都不得同宪法相抵触。一切国家机关和武装力量、各政党和社会团体、各企业事业组织都必须遵守宪法和法律。一切违反宪法和法律的行为,必须予以追究”。有鉴于此,各级人民政府财政部门管理会计工作应当遵循宪法和法律规定的“统一领导,分级管理”的原则。这是划分会计工作管理权责的依据,也是保障会计工作管理效率和统一的基础。即在坚持和维护国务院财政部门对全国会计工作实行统一领导和管理的前提下,充分发挥地方各级人民政府财政部门对其所管辖行政区域内会计工作的管理的主动性和积极性。在发挥各级人民政府财政部门管理会计工作的重要作用的同时,注意充分调动和发挥各级人民政府其他业务主管部门如税务、审计部门等在各自职责范围内督促各会计核算单位加强会计工作,认真执行会计法律、法规和国家统一的会计制度的主动性和积极性,配合财政部门管好会计工作。各会计核算单位应当自觉接受财政部门和其他有关部门依法实施的管理和监督。

四、法律在赋予财政部门管理会计工作的职权的同时,对财政部门依法应当履行的义务和不履行法定义务或者不适当履行法定义务应承担的法律责任也作出了规定。如本法第32条规定,财政部门对会计核算单位的法定会计事项有依法实施监督的权利。第34条规定,依法对有关单位的会计资料实施监督检查的部门及其工作人员对在监督检查中知悉的国家秘密和商业秘密负有保密的义务。第47条规定,财政部门及有关行政部门的工作人员在实施监督管理中滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊或者泄露国家秘密、商业秘密,构成犯罪的,依法追究刑事责任;尚不构成犯罪的,依法给予行政处分等。这些规定体现了权责对等的法律原则,体现了法律对权力的约束机制,有利于对权力相对人合法权益的保护。各级人民政府财政部门管理会计工作一定要依法履行自己的职责。

第八条 国家实行统一的会计制度。国家统一的会计制度由国务院财政部门根据本法制定并公布。

国务院有关部门可以依照本法和国家统一的会计制度制定对会计核算和会计监督有特殊要求的行业实施国家统一的会计制度的具体办法或者补充规定,报国务院财政部门审核批准。

中国人民解放军总后勤部可以依照本法和国家统一的会计制度制定军队实施国家统一的会计制度的具体办法,报国务院财政部门备案。

【阐释】本条是关于国家实行统一的会计制度的规定。

一、统一的会计制度是指会计工作共同遵循的规则、方法和程序的规范性文件的总称。本法第50条将我国统一的会计制度界定为:国务院财政部门根据本法制定的关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员以及会计工作管理的制度。是我国会计法规体系的组成部分,对国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织办理会计事务具有约束力。

二、在我国,会计制度按其内容可以分为三类:一是有关会计工作的制度,如会计档案管理办法。二是有关会计核算和会计监督的制度,如企业会计准则。三是有关会计机构和会计人员管理的制度,如会计人员职权条例等。会计制度按其性质又可以分为两类:一是预算会计制度,二是企业会计制度。预算会计制度以预算管理为中心,是国家财政和行政事业单位进行会计核算的规范。其中的财政总预算会计制度适用于中央和地方财政总预算的会计核算;行政单位会计制度适用于一切国家机关的会计核算;事业单位会计制度适用于教育、科研等所有事业单位的会计核算。企业会计制度以生产经营管理为中心,是各类企业和其他经济组织进行会计核算的规范。按照目前国家对企业实行的行业划分,我国已制定了一系列企业会计制度,主要有:

1、工业企业会计制度,适用于我国所有的工业企业。

2、商品流通企业会计制度,适用于我国所有的商品流通企业或者以商品流通为主营业务的企业。包括商业、粮食、对外贸易、物资供销、供销合作社、图书发行企业等。

3、旅游、饮食服务企业会计制度,适用于我国所有旅游、饮食服务企业。包括旅行社、饭店(宾馆、酒店)、度假村、游乐场、歌舞厅、餐馆、酒楼、旅店、理发、浴池、照相、洗染、修理、咨询等各类服务企业。

4、交通运输企业会计制度,适用于我国所有交通运输企业。包括从事远洋、沿海、内河、公路运输企业,海河港口、仓储企业,外轮代理及城市公共汽(电)车、出租汽车、轮渡、地铁等企业。

5、邮电通信企业会计制度,适用于我国所有邮电通信企业。

6、施工企业会计制度,适用于我国所有从事建筑安装经营活动的企业。

7、房地产开发企业会计制度,适用于我国所有从事房地产开发的企业。

8、对外经济合作企业会计制度,适用于我国所有从事对外经济合作业务的企业。包括国内公司的驻外机构。

9、金融企业会计制度,适用于我国所有从事金融业务的企业。包括商业银行、信用社、信托投资公司、证券公司、租赁公司、财务公司等。

10、农业企业会计制度,适用于我国所有农业企业。包括农业企业所属的单独核算的工业、商品流通、运输、建筑业、服务业等单位。

11、民航企业会计制度,适用于我国所有航空运输企业。包括航空公司、机场、民航局、航站等运输企业。

12、铁路运输企业会计制度,适用于我国所有从事铁路运输经营的企业。

13、保险企业会计制度,适用于我国所有独立核算的保险企业及其所属分支机构。

此外,随着我国股份制经济的发展,国家还制定了股份有限公司会计制度,适用于我国所有依法设立的股份有限公司。总之,我国会计制度内容丰富,涉及范围广泛,国民经济各部门、各环节进行会计核算,都有相应的会计制度。会计制度已成为各单位进行会计核算和会计监督的重要规则和宏观经济调控机制的重要组成部分。

三、改革开放前,我国传统的会计制度是按照不同所有制,分别不同部门和行业设计制定的。这种会计制度由于体现着不同所有制与国家之间不同的经济利益分配关系,体现不同的部门利益和习惯,不同的会计制度在会计处理方法和程序上存在很大的差异,导致不同单位提供的会计资料缺乏可比性。既不能满足国家加强宏观经济管理和调控的需要,也不利于改革开放政策的贯彻落实。1992年,党的十四大召开,确定我国经济体制改革的目标是建立社会主义市场经济。市场调节经济的作用明显增强,有利地推动了我国生产力的发展。但是,与此同时,一些单位受利益的驱动,随意改变会计核算方法和程序等的情况越来越严重,以致造成一些单位会计工作秩序混乱,假帐泛滥。由于国家宏观调控和经济决策得不到真实、完整的会计数据的“支持”,使国家出台各项经济方针政策可能偏离经济运行的正确轨道,导致各种经济杠杆失灵。

为了解决上述问题,1993年,我国对企业会计制度进行了重大改革,改变了过去按所有制形式,分别不同部门设计制定会计制度的做法,加大了统一会计制度的力度,相继制定了一批全国性的统一的会计制度,形成了比较完备的会计核算制度体系。1999年9月22日,中国共产党第十五届中央委员会第四次全体会议通过《中共中央关于国有企业改革和发展若干重大问题的决定》,提出加强和改善企业管理,必须“建立健全全国统一的会计制度”。实践证明,在市场经济条件下,会计制度作为法制化经济管理手段的重要组成部分,必须强化,必须统一。

四、本条规定,国家实行统一的会计制度。国家统一的会计制度由国务院财政部门制定并公布。国务院有关部门可以依照本法和国家统一的会计制度制定对会计核算和会计监督有特殊要求的行业实施国家统一的会计制度的具体办法或者补充规定,报国务院财政部门审核批准。中国人民解放军总后勤部可以依照本法和国家统一的会计制度制定军队实施国家统一的会计制度的具体办法,报国务院财政部门备案。其立法主旨是:

1、我国是以公有制为主体的社会主义国家,实行社会主义市场经济,在社会主义市场经济条件下,国家宏观调控经济的职能只能加强不能削弱。会计制度作为宏观经济管理的组成要素,应当全国统一。

2、国务院财政部门是全国会计工作的主管部门,国家统一的会计制度应当有国务院财政部门依法制定并公布,以免“政出多门”。

3、随着国际经济一体化趋势的不断加强,对会计核算和会计监督有特殊要求的行业会有所增加,为了适应这些行业会计核算的需要和维护国家会计制度的统一,国务院有关部门可以依照本法和国家统一的会计制度制定这些行业实施国家统一的会计制度的具体办法或者补充规定,报国务院财政部门审核批准,纳入国家统一的会计制度管理体系。

4、军队作为国家的武装力量,其会计核算与其他国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织相比,有其自身的特点,可以依照本法和国家统一的会计制度制定军队实施国家统一的会计制度的具体办法,报国务院财政部门备案,接受国家监督。

这次修改会计法,取消了省级人民政府财政部门制定实施国家统一会计制度的具体办法的规定,目的在于强化国家统一的会计制度,保障国家统一的会计制度的有效实施。各级地方人民政府财政部门应当维护国家统一的会计制度,依法履行自己的职责。

第二章 会计核算

会计核算是会计的基本职能之一,在会计工作中占有重要位置。规范会计核算行为,对于提高会计工作质量,保证会计资料真实、完整,具有积极作用。本法第二章对会计核算作了专门规定,主要内容包括:会计核算的对象,会计核算的内容,会计年度,记帐本位币,会计核算的基本要求、程序和方法,会计记录文字,会计档案保管。

第九条 各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算,填制会计凭证,登记会计帐簿,编制财务会计报告。

任何单位不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。

【阐释】这一条是关于会计主体、会计核算的范围及会计核算的客观性原则的规定

会计是计量经济活动、处理并加工经济信息,并将处理结果与决策者进行交流的信息系统。这个系统的产品就是会计信息,会计信息能够既形象又生动地描述个人、单位及至整个社会的经济活动的状况,传递经济活动变化的信息,反映经济活动的成果,为社会经济生活中不同的主体实现经济目标提供同样的帮助。在实际中,所有的企业、机构和组织及大多数个人进行各种各样经济活动的决策,都离不开会计信息的帮助。比如,个人,如我们自己,在日常生活中要根据收入水平和支出情况来管理银行帐户,评价工作前景,进行投资和决定是买房还是卖房。企业,投资人和管理人员要根据资金能力和经营情况为企业制定经营目标,评价为实现目标而付出的努力,并在必要时采取改进措施。企业以会计信息为基础的具体决策,包括购买哪种设备、保持多少库存货物、借入多少资金等。对于潜在的投资者来说,为决定是否投资,需要了解反映企业财务状况的会计信息,通过分析这些会计信息来评估其投资回报。银行在作出贷款决策前也要评估企业到期偿债的能力,这种评估包括以会计信息为基础对企业未来经营情况的预测。政府管理机构,对企业及社会的经济活动实行宏观管理的调控,需要以各方面归集整理的重要的会计信息为基础,了解和掌握国民经济整体运行情况或某一行业、某一地区、某一类企业的情况,对经济运行状况进行判断,从而制定相应的政策和具体管理措施。政府制定年度财政预算,必须以反映上一年度财政决算情况的会计信息为基础,税务机关对个人和企业课税,税收金额是根据相关会计信息计算得出的。企业根据其销售收入及销售成本等的会计记录,确定应缴纳的所得税。事业单位和非营利性组织,如学校、医院、一些社会团体等,虽然其运营的目的不是营利,但对会计信息的使用与营利性组织基本相同,它们都需要根据会计信息编制预算,支付工资和租金等。由此可见,会计信息与我们的生活息息相关,每个参与经济活动的主体都需要而且可以使用会计信息作为沟通的工具,以实现自己的经济目标,会计信息已成为一种商业语言。

会计信息作为一种商业语言,来源于社会经济生活,来源于实践。在现实经济生活中,各种各样的经济活动所产生的信息,纷繁浩杂,瞬息万变,要了解经济活动状况,掌握这些信息,最简单的方法也是最基本的程序,就是把它们记录下来,这些被记录下来的反映经济活动的信息,就形成了最基础的会计信息。要取得更准确、更系统、更全面的反映经济活动实绩、揭示经济活动内在规律和发展前景的会计信息,就需要经过更复杂的加工处理程序,需要对各种各样的信息进行筛选,运用科学的方法,对有关信息做细致的计量、分类、汇总、对比和分析等。由此,形成会计信息要经过一个处理加工的过程,会计信息是这个处理加工程序完成后形成的结果,不经过处理加工程序就无法取得会计信息。会计信息的形成过程,这个重要的信息处理加工程序,就是会计核算。会计核算是会计信息系统中一系列重要程序的集合,是实现会计目标的基础。如何进行会计核算,也就是如何形成会计信息,关系到会计信息质量的优劣,关系到会计在经济管理和财务管理中的职能能否有效发挥,因此,会计核算应当遵循一定的规则,从法律上对会计核算进行规范是非常必要的,本法对会计核算作了专章规定。

在现实经济生活中,会计所处的社会经济环境极为复杂,各种各样的经济活动不可避免地会受到所处的社会政治、经济、法律、文化等环境的影响和制约,并随着这些环境的变化而变化。面对如此变化不定、错综复杂的环境,要形成会计信息,实现会计目标,就需要对会计所面临的环境,对未被确切认识的事物,以人们无数次的会计实践的正确认识为依据,进行合理的判断,这种判断是人们在对长期会计实践逐步认识和总结的基础上,根据客观的正常情况和发展趋势作出的,是合乎逻辑的推断,有了这种合理的推断,才能进行会计核算,这种合理判断是会计核算的前提条件。

确定会计主体是会计核算的一个基本前提。会计主体也称为会计实体,是会计最基本的概念,它是独立于其他机构的某一机构或者某一机构的一部分,是会计工作为其服务的特定单位或组织。会计主体的概念是随着社会生产力的发展和经营活动组织形式的发展变化而产生的。比如,在生产力水平比较低,生产经营规模很小,业主独资经营的情况下,业主本身的活动与经营活动是合二为一的,其会计核算内容既包括业主从事的生产经营活动,也包括业主本身的个人收支。而当人们合伙经营时,合伙经营的收支活动就与各合伙人的个人收支活动有了一定的区分,在会计核算时,明确合伙事务与合伙人个人事务的界限,需要确定会计主体,即合伙会计的核算范围,于是,会计主体的概念便产生了。会计主体的作用在于界定不同主体会计核算范围,避免各主体的事务相混淆。因为会计核算的对象,从宏观上说是社会经济活动,而社会经济活动又是由各单位的具体的经济业务及有关事项所组成,所以,从微观上说,会计核算的对象是各单位的经济业务事项。由于社会经济关系错综复杂,各单位本身的经济活动往往都是与其他单位的经济活动相联系,而每一单位的每项经济业务事项也都是与其他有关的经济业务事项相联系。在这种情况下,各单位进行会计核算,首先应当确定会计核算的范围,明确哪些经济业务事项应当予以确认、计量和报告,也就是应当确定会计主体。以企业为例,确定某一企业为一会计主体,要求它在进行会计核算时区分自身的经济活动与其他单位的经济活动;区分企业的经济活动与企业投资者的经济活动,对本企业发生的经济业务事项进行核算,而不核算企业投资人发生的经济业务事项,也不核算其他与本企业发生经济往来的企业或者单位的经济业务事项。这样通过界定会计核算的范围,才能正确反映会计主体的资产、负债及所有者权益等情况,才能准确提供反映各单位财务状况、经营成果的会计报表,才能提供决策者所需要的会计信息资料。

应当注意的是,会计主体与法律主体是二个不同的概念。法律主体是指参加法律关系,依法享有权利并承担义务的单位和个人,一般来说,法律主体都可以作为会计主体,而会计主体则不一定成为法律主体。比如,任何企业,无论是独资、合资还是合伙,都是一会计主体。在企业规模较大的情况下,为了便于掌握各分支机构的生产经营活动及收支情况,可以将分支机构作为一会计主体,要求该分支机构定期提供会计信息。此外,在控股经营的情况下,母公司及其控制的子公司都是独立的法律主体,各为一会计主体,但在编制合并会计报表时,可以将母公司及其子公司这些独立的法律主体视为一个整体,作为一个会计主体,将它们各自提供的会计信息进行汇总处理,以反映这个整体的财务状况和经营成果。由此可见,会计主体的界限不是一成不变的,一个会计主体内部可以分出若干个会计主体,而若干不同的会计主体,又可以合并为一个会计主体。但是,不管会计主体是扩大还是缩小,是分解还是合并,会计核算的范围都是以一个会计主体的经济活动为限,不同会计主体的交易不能集中核算,每一会计主体都应当单独评价。

依据这一会计前提,本条规定的各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算,首要的一层涵义是各单位会计核算的范围是本单位发生的经济业务事项,其他单位发生的经济业务事项不能作为本单位发生的经济业务事项进行核算,不同单位发生的经济业务事项不能混合在一起核算。

会计核算应当以真实可靠的信息为基础,这样才能形成真实、准确的会计信息,才有助于决策者作出正确判断,实现经济目标。如果会计信息是虚假的,不能真实客观地反映会计主体经济活动的实际情况,必然无法满足各有关方面了解会计主体情况,进行决策的需要,甚至可以误导决策者作出错误的决策。因此,会计核算应当具有客观性,即必须遵循客观性原则,以实际发生的经济业务事项及证明经济业务事项发生的可靠资料为依据,如实反映财务状况和经营成果,做到内容真实,数字准确,资料可靠。客观性原则是会计核算所应遵循的最基本的原则,在法律中规定这一原则,使它成为一种法定规则,对保障这一原则的实行具有重要作用。所以,在本条中,对客观性原则作了规定,这就是:各单位必须根据实际发生的经济业务事项或者资料进行会计核算。这一规定具体包括四层含义:一是会计核算应当真实反映单位的财务状况和经营成果,保证会计资料的真实性。二是会计核算应当准确反映单位的财务状况,保证会计信息的准确性。三是会计核算应当具有可验证性,即会计信息应当源自于可以被客观证据加以证明的经济活动信息,而不应建立在主观臆断和个人意见的基础上。四是任何单位都不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。

会计核算的基本程序也可以说是主要程序有三个重要环节,一是填制会计凭证,二是登记会计帐簿,三是编制财务会计报告。会计凭证是记录经济业务发生和完成情况的书面证明,是记帐的重要依据。填制会计凭证是一项基础性工作,对会计核算过程顺利完成、会计信息质量的优劣,都有重要影响。会计帐簿是全面记录和反映一个单位经济业务,把大量分散的数据或者资料进行归类整理,逐步加工成有用会计信息的簿籍,它是编制财务会计报告的重要依据。财务会计报告是一个单位向有关方面和国家有关部门提供财务状况和经营成果的书面文件。编制财务会计报告是会计核算工作的全面总结,是会计核算的最终环节。这三个环节相互衔接,基本上覆盖了会计核算的全过程。进行会计核算所应遵循的规则,具体就是进行这三项工作所应遵循的规则。按照本条规定,各单位填制会计凭证、登记会计帐簿,编制财务会计报告,都必须根据实际发生的经济业务事项进行,不得以虚假的经济业务事项进行。

本条所规定的各单位应当以实际发生的经济业务事项进行会计核算,还有一层涵义是法律规定的会计核算是一种事后核算,是对已经发生的经济业务事项所进行的事后记录、计量和反映,不包括对经济活动事前的预测、决策和管理控制等内容。这是因为目前在实际中,各单位对会计核算的内容和要求不尽一样,进行会计核算工作的基础条件差别较大,有的单位会计核算做得比较好,实行了对经济活动事前、事中、事后全过程的核算;有的单位仅仅能做到对经济活动的事后记录、计算和反映,对通过会计核算进行预测、分析等工作还没有开展或者没有充分开展;有的单位连最基本的、必须按规定进行的对经济活动进行记录、计算和反映工作都没有做到。考虑到这些实际情况,本条只对事后的会计核算进行了规范,即要求单位对实际发生的经济业务事项进行会计核算。但是法律并没有限制各单位的会计工作参与预测、决策等活动,在这方面,各单位可以根据经济管理的要求借鉴现代会计理论、方法,运用会计方法对经济活动进行全过程、全方位的核算管理。

第十条 下列经济业务事项,应当办理会计手续,进行会计核算:

(一)款项和有价证券的收付;

(二)财物的收发、增减和使用;

(三)债权债务的发生和结算;

(四)资本、基金的增减;

(五)收入、支出、费用、成本的计算;

(六)财务成果的计算和处理;

(七)需要办理会计手续、进行会计核算的其他事项。

【阐释】这一条是关于会计核算的内容的规定

在社会经济生活中,各种各样的经济活动,实质上是对社会各种经济资源的生产、利用或者配置的过程。从会计来说,核算的对象是各单位实际发生的经济业务事项,也可以说是每个单位的经济资源的取得和运用。根据经济资源的取得与运用的不同形态,对会计对象进行基本分类,使会计对象具体化,是提供和揭示反映会计主体经济活动的会计信息的基础。这些表现和反映会计主体经济资源取得与运用的基本分类,被称为会计要素。会计要素建立在会计目标和会计基本前提基础之上,是为实现会计目标服务的,是用以反映会计主体财务状况,确定经营成果的基本单位。根据我国社会主义市场经济体制下进行经济管理和财务管理的要求,从法律上确定会计核算的具体对象,确定会计要素,对于规范会计核算,使会计信息更有效地服务于市场经济的发展,都具有积极意义。

依据会计目标和会计基本前提,总结我国长期会计工作实践经验,本条将会计要素即会计核算的对象具体分为七大类,具体内容如下:

第一类,款项和有价证券的收付。款项主要指的是货币资金。任何单位从事经济活动都离不开货币资金,持有货币资金是进行经济活动的基本条件,货币资金的核算在会计核算中占有重要的位置。按照货币资金的存放地点及其用途的不同,可以将其分为现金、银行存款及其他货币资金。现金是流动性最强的一种货币资金,可以随时用其购买所需物资,支付有关费用,偿还债务,也可以随时存入银行。在商品经济社会中,各种交易都必须用货币来计量并要以货币为媒介来完成,因而都会直接或间接地发生现金收入和现金支出的行为。现金的概念有狭义和广义之分。狭义的现金是指单位的库存现金,包括人民币现金和外币现金;广义的现金包括库存现金、银行存款和其他符合现金特征的票证。银行存款是指单位存放在银行或者其他金融机构的货币资金。按照国家现行有关规定,凡是独立核算的单位都必须在当地银行开设帐户。单位在银行开设帐户以后,除按照核定的限额保留库存现金外,超过限额的现金必须存入银行;除了在规定的范围内可以用现金直接支付的款项外,在经营过程中所发生的一切货币收支业务,都必须通过银行存款帐户进行结算。其他货币资金是指企业那些存款地点和用途与库存现金及银行存款不同,但可以视为库存现金和银行存款的货币资金。其他货币资金主要包括六种资金:(1)外埠存款,指企业到外地进行临时或零星采购时,汇往采购地银行开立采购专户的款项。企业汇出款项时,须填写汇款委托书;汇入银行对于汇入的采购款项,按汇款单位开设采购专户。采购专户存款只付不收,款项付完后结束帐户。(2)银行汇票存款,指企业为取得银行汇票,按照规定存入银行的款项。(3)银行本票,指企业为取得银行本票按照规定存入银行的款项。(4)信用证存款,指采用信用证结算方式的企业为开具信用证而存入银行信用证保证金专户的款项。(5)信用卡存款,指企业为取得信用卡而存入银行信用卡专户的款项。(6)在途货币资金,指企业同所属单位之间和上下级之间的汇、解款项业务中,到月终时尚未到达的款项。会计意义上的有价证券,是指表示一定财产拥有或支配权的证券,如国库券、股票、公司债券等。由于款项和有价证券的收付直接影响单位资金的变化,因此,必须及时办理会计手续,进行会计核算。对款项和有价证券收付的具体核算办法,应按照国家统一的会计制度进行。

第二类,财物的收发、增减和使用。财物就是指财产和物资。从会计意义上说,财物是指单位拥有或控制的能以货币计量的各项资产。按照我国企业会计准则的规定,资产是指由于过去的交易或事项所引起的、企业拥有或者控制的,能带来经济利益的经济资源,包括财产、债权和其他权益,具体内容为:(1)固定资产。我国企业会计准则规定,固定资产是指使用期限在一年以上,单位价值在规定标准以上,并在使用过程中保持原来物质形态的资产,包括房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。新修订的国际会计准则第16号对固定资产所作的定义:预计使用期限超过一个会计期间;企业用于生产、提供商品或劳务、出租或为了行政管理目的而拥有的有形资产。由会计准则的规定可以看出,固定资产是具有以下特征的有形资产:一是使用年限超过一年或者长于一年的一个经营周期,且在使用过程中保持原来的物质形态不变。二是使用寿命是有限的(土地除外)。三是用于生产经营活动而不是为了出售。在我国的会计实务中,具体划分固定资产的标准为:企业使用期限一年以上的房屋、建筑物、机器、设备、器具、工具等资产应作为固定资产;不属于生产经营主要设备的物品,单位价值在2000元以上,并且使用期限超过两年的,也应作为固定资产。对企业来说,虽然会计制度中对固定资产的标准作了具体规定,但由于企业的经营内容、经营规模等各不相同,固定资产的标准也不可能绝对一致,各企业可以根据国家统一的会计制度中规定的固定资产的标准,结合各自的具体情况,制定适合本企业实际的固定资产目录作为核算依据。(2)原材料、燃料、包装物、低值易耗品、在产品、外购商品、自制半成品、产成品等流动资产;(3)无形资产。在会计上,无形资产是指不具有实物形态的非货币性资产,一般具有以下特征:一是不具有实物形态,就是不具有物质实体,看不见,摸不着,是隐形存在的资产;二是属于用于生产商品或劳务,出租给他人或为了行政管理而拥有的资产;三是可以在一个以上会计期间为企业提供经济效益,使用年限一般超过一年;四是所提供的未来经济效益具有很大的不确定性,有些无形资产只在某个特定的企业存在并发挥作用,有些无形资产的受益期难以确定,随着市场竞争,新技术发明而被替代。在现代经济生活中,无形资产的作用越来越重要。拥有无形资产,企业在市场竞争中可以处于相对优势,得到额外的经济利益。根据无形资产的特征,企业的资产只有在符合以下条件时,才能确认为无形资产:一是该资产为企业获得的经济利益方面的作用,以及发挥这种作用的能力能够被证实;二是取得该资产的成本能够可靠地计量。无形资产主要包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。(4)长期股权投资。这是指通过投资拥有被投资单位的股东,按所持股份比例享有权益并承担责任。(5)其他资产。这是指在流动资产、固定资产、长期股权投资、无形资产以外的资产,主要包括长期性质的待摊费用和其他长期资产。财产物资的价值一般较大,在单位的资产总额中占有非常重要的位置,所以,为了全面反映单位财物的收发、结存和使用情况,对财物的收发领用、增减和使用情况都必须进行会计核算。

第三类,债权债务的发生和结算。按照民法通则第八条的规定,债是按照合同的约定或者依照法律的规定,在当事人之间产生的特定的权利和义务关系。享有权利的人是债权人,负有义务的人是债务人。从会计意义上来说,债权债务是指由于过去的交易或事项所引起的单位的现有权利或义务。其中,债权主要包括应收帐款、应收票据、其他应收款、短期投资、长期投资等;债务,是指需要单位将来以转移资产或提供劳务加以清偿的义务,主要包括短期借款、应付票据、应付帐款、预收帐款、应付工资、应交税金、应付利润、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。债权债务是单位日常经济活动中不可缺少的,因此,是会计核算的重要内容。

第四类,资本、基金的增减。资本也称所有者权益,是指投资人对企业的净资产的所有权,是企业全部资产减去全部负债后的余额,包括实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润。资本所表明的是企业的产权关系,即企业是归谁所有。在社会主义市场经济体制下,为了明确界定企业的产权关系,实现资本的保值增值,保护投资者的合法权益,必须在会计上加强对资本的核算。基金,主要是指机关、事业单位某些特定用途的资金,如事业发展基金、集体福利基金、后备基金、修购基金等。资本、基金的增减都会引起单位资金的变化,会计机构、会计人员必须及时办理手续,进行核算。

第五类,收入、费用、成本的计算。收入,对企业及其他营利性组织来讲,是指它们在销售商品、提供劳务及他人使用本单位资产等日常活动中所形成的经济利益的总流入;对机关、事业单位来讲,指经费的拨入。费用,对企业及营利性组织而言,是它们在生产和销售商品、提供劳务等日常活动中所产生的各种耗费,对机关、事业单位来讲,是经费的支出。成本,是指对象化了的费用,即以产品为对象计算分配的费用。比如,企业本月发生300万元生产费用,分摊到A、B、C三种产品头上,分别为100万元、80万元和120万元。这样一来,300万元的生产费用就变为:A产品的生产成本为100万元、B产品的生产成本为80万元、C产品的成本为120万元。收入、费用、成本是单位资金运用的直接表现,必须进行会计核算。

第六类,财务成果的计算和处理。财务成果,是单位在一定期间内经济活动的最终成果,也就是单位所得与所费的配比,二者相抵后的差额,有的表现为盈余,有的则表现为亏损。财务成果是反映经营成果的最终要素,对其的计算和处理涉及到有关方面的经济利益,因此,必须及时进行会计核算。

第七类,其他需要办理会计手续,进行会计核算的事项。这是指除前六类内容以外需要进行会计核算的内容。前面六类内容基本上涵盖了会计核算的主要内容,但由于会计环境纷繁复杂,经济活动及会计业务的发展也是日新月异,会计核算中仍有可能出现一些新的业务和内容,如企业的终止清算,破产清算等这些业务的核算,也是会计核算不可缺少的内容。由此可见,本条中作出这一概括性规定,适应了会计核算内容发展的要求。

第十一条 会计年度自公历1月1日起至12月31日止。

【阐释】这一条是关于会计年度的规定

社会经济活动总是持续不断地进行着,从一个单位看,在正常情况下,单位的经济活动也会日复一日、年复一年地进行下去。在经济活动不断进行的情况下,要计算单位的盈亏损益情况,反映其财务成果,从理论上说只有等到会计主体所有的经济活动最终结束时,才能通过所得与所费的归集与比较,进行准确的计算。然而,在实际中这是不允许的,也是难以行得通的。因为投资者、债权人、国家有关部门及各个方面的会计信息使用者需要及时了解会计主体的经济活动情况,需要会计主体定期提供反映其经济活动情况的会计信息,作为决策依据。这就出现需要确定从何时开始到何时截止对会计主体的经济活动进行核算的问题。为了及时计算和反映单位的经济活动情况,就有必要将这种连续不断的经济活动的过程人为地划分为一定的期间,作为会计核算的期间。这种人为的分期就是会计期间。合理划分会计期间,并据以进行帐目结算,编制会计报表,可以及时地向有关方面的决策者提供反映经营成果和财务状况及其变动情况的会计信息,为决策者实现其经济目标服务。

会计期间的划分对会计核算具有重要的影响。有了会计期间,才得以区分本与非本期,而由于有了本期与非本期的区别,才产生了权责发生制和收付实现制,才使不同类型的会计主体有了记帐的基准。

会计期间有不同的划分标准,如可以以6个月为一个会计期间,也可以以一年为一个会计期间,以一年作为一会计期间的就是会计年度。会计年度可以是公历年度,也就是日历年度,也可以以某一日为开始的365天的期间作为一个会计年度。

为了会计核算的需要,每一个会计主体一般都应当确定会计年度,但世界各国对会计年度的规定不尽相同。市场经济国家一般规定预算单位(指的是以国家财政拨款或者资助作为其经费主要来源的单位)的会计年度,对企业进行会计核算不作会计年度的具体规定,而由企业根据自身特点和需要自行确定会计年度。但会计年度确定以后,企业不得随意更改。这样做的原因主要是,预算单位的经费来源是国家财政拨款或资助,经费收支计划必须纳入国家财政预算,预算单位的会计年度与国家财政预算年度保持一致,有利于确定各预算单位的经费开支预算,便于对预算进行管理。因此,市场经济国家对财政预算年度的规定,也就是对预算单位的会计年度的规定,而对于企业,由于各企业生产经营的要求、特点不同,产品生产周期不同,有必要根据其自身特点确定会计年度,以使在计划年度开始时单位的财务状况处在一个较为有利的位置。如果政府对企业会计年度统一规定,将会使对各企业的会计报表年度审计工作过于集中,面对成千上万的企业,社会审计力量再强大也难以应付。

国际上对预算单位的会计年度的规定主要有以下几种:(1)公历年制。即会计年度为每年的1月1日起至12月31日止。采用公历年制的国家主要有德国、意大利、韩国、西班牙等。(2)四月制。这种会计年度是从每年4月1日起至次年3月31日止。采用这个会计年度的国家主要有:英国、加拿大、日本、新西兰、以色列、新加坡、南非、缅甸等。(3)七月制。这是从每年的7月1日起至次年的6月30日止为一个会计年度,目前主要有澳大利亚、埃及、冈比亚、科威特、巴基斯坦、瑞典等国家采用这种会计年度。(4)十月制。这是从每年的10月1日起至次年9月30日止为一个会计年度,美国、泰国等国家目前采用这种会计年度。(5)特殊规定。有一些国家根据本国的特点,对预算单位规定了比较独特的会计年度,比如,有的以每年7月8日至次年7月7日止为一个会计年度;有的从每年3月21日起至次年3月20日止为一个会计年度;还有的是从每年3月1日至次年2月底止为一个会计年度。

我国近代历史上采用过的会计年度主要有七月制和历年制两种。1914年发布的会计法规定会计年度采用七月制;1939年将会计年度改为公历年制。目前,我国台湾的会计法规定,会计年度依预算法的规定,从每年的7月1日开始至次年6月30日终止,并且以次年为会计年度名称,称后七月制。

会计年度的确定应当适应国家宏观经济管理和调控的需要,符合实际情况,不能任意确定。会计年度依据国家财政预算年度确定,有利于国家的计划管理、财政管理和税收征管工作的进行。这是因为国家财政预算年度的确定一般是考虑,在财政预算年度开始时,国库的财力应正处在丰盛的时候,以便安排一年的预算,这就产生以农业为主的国家选择粮食作物进仓之时作为财政预算年度的开始即农历年度,商业比较发达的国家选择传统节日较多、商业较繁荣的时候作为财政预算年度的开始即商业年度等不同作法。当然,也有受传统习惯影响的因素。

我国的计划年度、财政年度采用的都是公历年度,为了与计划年度、财政年度保持一致,以便于进行宏观管理,本条规定会计年度采用公历年度,即:会计年度自公历1月1日起至12月31日止。

第十二条 会计核算以人民币为记帐本位币。

业务收支以人民币以外的货币为主的单位,可以选定其中某种货币作为记帐本位币,但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。

【阐释】这一条是关于记帐本位币的规定

在商品经济社会,货币作为商品的一般等价物,是衡量一般商品价值的共同尺度。货币具有价值尺度、流通手段、贮藏手段和支付手段等特点,各种各样的商品,尽管计量单位千差万别,有重量、长度、容积、台件等,无法在量上比较,但是都可以用货币来计量,商品的运动也就是经济活动,自然也可以反映为货币的运动。而会计核算要对经济活动进行记录、计量、比较、汇总等,要全面完整地反映经济活动的全过程,在客观上正需要一种统一的计量单位作为计量的尺度。会计核算采用货币计量,使会计核算的对象--会计主体的经济活动统一地表现为货币资金运动,从而能够全面完整地反映会计主体的经营成果、财务状况及其变动情况。因此,尽管会计产生于货币之前,但货币一经产生便成为会计核算的计量单位。以货币作为会计核算的计量单位,是一种人为的假设,货币计量是重要的会计假设之一。

在会计核算中,日常登记帐簿和编制会计报表用以计量的货币,也就是单位主要会计核算业务所使用的货币,称为记帐本位币。在国际上,通行的作法是以一个国家的法定货币作为记帐本位币。在我国,人民币是国家法定货币,在我国境内具有广泛的流通性,因此,在本条中以法律形式确立了我国境内各单位的会计核算以人民币作为记帐本位币,单位实际发生的各种经济业务事项都以人民币作为计量单位进行核算、反映。填制会计凭证、登记会计帐簿、编制会计报表,一律以人民币元为单位,元以下填写几位数,本法中未作规定,但在财政部发布的规章中作了具体规定,即除表示单价等情况外,一律填写到角分。

在现代经济生活中,有些企业随着生产规模的不断扩大,生产经营范围已经突破国界,延伸和发展到其他国家和地区,发展成为大型的跨国公司。这些跨国公司业务往往跨越若干个国家和地区,在某一国家生产原材料、生产零配件,在另一国进行深加工、进行组装,而后又在第三国进行销售或提供劳务,其生产经营活动大部分是以所在国家或地区的货币进行计量的。既使是一般的企业,在经营活动中,也或多或少地会发生诸如进国口原材料、引进设备、对外提供商品和劳务、国际技术转让、国际信贷、境外投融资等外币收支业务的核算,在会计货币计量中,也必然要引入外币作为计量单位。从另一方面讲,随着经济全球化趋势的发展,一些单位在境外设立相应的经营管理机构,以适应国际经济业务往来主要是跨国经营和直接投资的需要,如企业在境外设立分公司负责某一国家和地区的销售业务,设立子公司在某一地区进行生产经营活动。不管是设立分公司还是设立子公司,由于是在其所在国或地区从事业务活动,其业务活动绝大部分是以所在国的货币进行的,其日常会计记录和会计报表编制也绝大部分是以所在国或地区的货币单位进行计量、记录和编报的。

我国实行改革开放以来,对外经济贸易合作与技术交流迅速发展,外商在我国投资办企业及我国在境外设立企业的数量、投资金额,日益增多。许多单位都有涉外业务,有涉外业务往来,必然会涉及到外币的收支活动。目前在我国一些单位中,外国货币收支甚至占了主导地位。对于这些以外币收支为主的单位,如果要求它们对每一笔外币收支业务折合为人民币记帐,同时登记外国货币金额和折合率,将会给会计核算和管理造成极大的不方便。因此,适应对外开放,扩大对外经济往来的需要,方便各单位开展涉外业务,考虑到单位的特点并简化会计核算手续,本条规定业务收支以人民币以外的货币为主的单位,可以选定其中某一种货币作为记帐本位币,但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。对于这一规定,应当注意以下三点:一是,在一般情况下,各单位应当以人民币为记帐本位币,人民币作为记帐本位币是前提,以人民币以外的其他货币作为记帐本位币是一种例外的处理方法;二是,不是所有单位都可以用人民币以外的其他货币作为记帐本位币,只有那些业务收支是以人民币以外的其他货币为主的单位,才可以选定某一种外币作为记帐本位币;三是,以人民币以外的货币作为记帐本位币的单位,其选定作为本单位会计核算记帐本位币的币种,可以根据业务收支所使用的外币币种变化而变动。

以人民币以外的其他货币作为记帐本位币的单位,编报的财务会计报告应折算为人民币。财务会计报告是一个单位向有关方面和国家有关部门提供的综合反映其财务状况和经营成果的书面文件。编报财务会计报告是会计核算的最终环节,是完整、准确、真实反映单位经济情况的主要体现。财务会计报告所提供的会计信息,是国家宏观经济管理的重要资料来源,也是投资人、债权人及其他有关方面的会计信息使用者了解一个单位业务活动和经营活动的基本依据。为了便于财务会计报告的汇总并据以对各单位的财务状况进行考核、分析、对比,以利于有关管理部门、社会事务管理者、投资人、债权人及其他会计信息使用者阅读和使用,各单位对外提供的财务会计报告价值指标的货币单位,应统一为人民币。因此,即使是业务收支以外币为主的单位,在编报财务会计报告时,也应当折算为人民币反映。

对于我国在境外设立的企业,一般是以当地的货币进行生产经营活动,通常也是以当地的货币进行日常会计核算的。但是,为了便于国内有关部门了解这些单位的经营成果和财务状况及其变动情况,在向国内报送财务会计报告时应当折合为人民币,以人民币来反映其经营成果和财务状况及其变动情况。这样做是符合国际通行规则的,按照国际通行规则,总公司汇总各境外分公司等分支机构以外币表示的会计报表或者母公司将其境外子公司纳入合并范围编制合并报表时,都有必要将境外分支机构和境外子公司的会计报表折算为总公司或母公司使用的记帐本位币记帐。

在会计核算时,货币计量是以货币价值不变、币值稳定为条件的。因为只有在币值稳定或相对稳定的情况下,不同时点上的资产的价值才具有可比性,不同时间的收入和费用才能进行比较,才能计算确定其经营成果,会计核算提供的会计信息才能真实反映会计主体的经济活动状况。但现实经济社会中,币值变动是时有发生,甚至在一些国家的某一时期货币价值还可能会发生急剧变动,出现恶性通货膨胀,这对货币计量这一会计基本前提提出了挑战,目前有的国家针对恶性通货膨胀的情况,已采用通货膨胀会计。尽管如此,货币计量仍然是会计核算的基本前提。

第十三条 会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料,必须符合国家统一的会计制度的规定。

使用电子计算机进行会计核算的,其软件及其生成的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料,也必须符合国家统一的会计制度的规定。

任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿及其他会计资料,不得提供虚假的财务会计报告。

【阐释】这一条是关于会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的内容和

要求及会计电算化的规定

会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料都是会计信息的载体,是会计核算不同环节形成的记载表明会计主体经济活动情况的有关信息的书面文件,是会计核算的依据和结果。为了保证会计信息的质量,会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料的记载内容和格式,必须规范化,应当符合国家统一会计制度的规定。按照现行国家统一会计制度的规定,会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料的记载内容应当符合下列基本要求:

一、会计凭证的基本要求。要收集、整理反映单位经济活动情况的信息,并对这些信息进行加工整理,首先应当将经济业务事项的发生记录下来,在会计上用来证明经济业务发生的凭证总称为会计凭证。会计凭证是会计核算的基础,在会计核算中起着重要作用。各单位应用的会计凭证是多种多样的,会计凭证按照其填制的程序和用途,可以总括为原始凭证和记帐凭证。

(一)对原始凭证的基本要求。原始凭证是表示经济业务的发生或完成情况,明确经济责任的书面证明,是进行会计核算的原始依据。按照现行国家统一的会计制度的规定,原始凭证的内容必须具备:凭证的名称;填制凭证的日期;填制凭证的单位名称或者填制人姓名;经办人员的签名或者盖章;接受凭证单位的名称;经济业务内容;数量、单价和金额。对一些特殊情况的原始凭证,除应当具备上述基本内容外,还应当符合一些其他条件。具体是:(1)从外单位取得的原始凭证,必须盖有填制单位的公章,相应的,对外开出的原始凭证,必须加盖本单位的公章。在实际工作中,有些单位存在白条问题,即用单位或者个人开具的没有固定格式的、不具备规定内容的非正式原始凭证,如外单位没有加盖公章的借款单据等。用白条充当原始凭证是不符合制度规定的,应当避免出现白条。这里所说的公章,是指具有法律效力和特定用途,能够证明单位身份和性质的印鉴,包括业务公章、财务专用章、发票专用章、结算专用章等。从个人取得的原始凭证,必须有填制人员的签名或者盖章。(2)自制的原始凭证必须有经办单位的负责人或者由单位负责人指定的人员签名或者盖章。(3)凡填有大小写金额的原始凭证,大写金额与小写金额必须相符。购买实物的原始凭证,必须有验收证明。这样要求,目的是明确经济责任,保证帐物相符,防止盲目采购,避免财产物资短缺和流失。实物验收工作由经管实物的人员负责办理,会计人员通过有关的原始凭证进行监督检查。需要入库的实物,必须填写入库验收单,由实物保管人员验收后在入库单上如实填写实收数额,并加盖印章;不需要入库的实物,除经办人员在凭证上签章外,必须交给实物保管员或者使用人员进行验收,由实物保管人员或者使用人员在凭证上签名或者盖章。总之,必须有购买人以外的第三人查证核实后,会计人员才能据以入帐。(4)支付款项的原始凭证,必须有收款单位和收款人的收款证明,不能仅以支付款项的有关凭证如银行汇款凭证等代替。(5)一式几联的原始凭证,应当注明各联的用途,只能以一联作为报销凭证。一式几联的发票和收据,必须用双面复写纸套写,并连续编号。作废时应当加盖作废戳记,连同存根一起保存,不得撕毁。(6)发生销货退回的,除填制退货发票外,还必须有退货验收证明;退款时,必须取得对方的收款收据或者汇款银行的凭证,不得以退货发票代替收据。在实际工作中,有些单位发生销售退回,收到退货没有验收证明,造成退货流失;在办理退款时,开出红字发票,并以红字发票副本作为本单位付款的原始凭证,既不经对方单位盖章收讫,也不附对方单位收到退款的收据。这种作法容易发生舞弊行为。因此,发生销货退回及退还货款时,必须填制退货发票并附有退货验收证明和对方的收款收据。如果由于特殊情况,可先用银行的有关凭证作为临时收据,待收到收款单位的收款证明后,再将其附在原付款凭证之后,作为正式原始凭证。(7)职工公出借款凭据,必须附在记帐凭证之后,收回借款时,应当另开收据或者退还借款副本,不得退还借款收据。借款和还回借款,是互相联系的两项经济业务事项,分别在会计帐目上独自反映出来,因此,借款收据和收还借款收据都是原始凭证,都应当保存,不能将原借款收据退还借款人。(8)经上级有关部门批准的经济业务,应当将批准文件作为原始凭证附件。如果批准文件需要单独归档,应当在凭证上注明文件的批准机关名称、日期和文号,以便确认经济业务的审批情况和查阅。

(二)对记帐凭证的基本要求。一个单位每天都会发生大量的经济业务事项,为了使单位会计记录系统化,不仅要依据原始凭证,还需要设置一定的凭证来记载对每笔经济业务所作的分录,记帐凭证就是用来记载每笔经济业务的分录并据以记入有关帐户的凭证。记帐凭证又可以分为收款凭证、付款凭证和转帐凭证,也可以使用通用记帐凭证。记帐凭证必须具备的内容包括:填制凭证的日期;凭证编号;经济业务摘要;会计科目;金额;所附原始凭证张数;填制凭证人员、稽核人员、记帐人员、会计机构负责人(会计主管人员)签名或者盖章。以自制的原始凭证或者原始凭证汇总表代替记帐凭证的,也必须具备记帐凭证应有的项目。填制的记帐凭证应当有编号。

填制会计凭证的字迹必须清晰、工整,并符合下列要求:(1) 阿拉伯数字应当一个一个地写,不得连笔写,阿拉伯金额数字前面应当书写货币币种符号或者货币名称简写和币种符号。币种符号与阿拉伯金额数字之间不得留有空白。阿拉伯数字前写有币种符号的,数字后面不再写货币单位。(2)所有以元为单位的阿拉伯数字,除表示单价等情况外,一律填写到角分,无角分的,角位和分位可写“00”或者符号“_”;有角无分的,分位应写“0”,不得用“_”代替。(3)汉字大写数字金额从零至亿一律用正楷或者行书写,不得用0、一、二、三、四、五、六、七、八、九、十等简写字代替。大写金额数字到元或者角为止的,在“元”或者“角”后面写“整”字或者“正”字。(4)大写金额数字前未印有货币名称的,应当加填货币名称。货币名称与金额数字之间不得有空白。

二、会计帐簿的基本要求。为了提供决策所需要的经济信息,需要对反映各种经济业务活动的信息进行汇总整理,在会计上,帐户是汇总的基本单位。会计凭证上记载的数据,都要汇总记录到各有关帐户中去。帐户都具有专门的格式,还有一些其他的既有一定格式又互有关联的簿籍来作必要的补充记录,这些具有一定格式又互有关联的簿籍,就是会计帐簿。“T”字式帐户是帐户的基本结构,它是由一条横线及其平分的一条直线所构成的。帐头的中部标明帐户的名称,通常称为“会计科目”或简称“科目”。会计帐簿按用途的不同,可以分为分类帐包括总分类帐和明细分类帐、日记帐和辅助性帐簿。总分类帐简称总帐,是由许多总分类帐户组成的,按每一总分类帐户开设帐页。所以总分类帐也可以说是总分类帐户的集体名称。对于总帐的形式,现行国家统一会计制度未作具体规定,可以采用“三栏式”的订本帐或者活页帐,也可以采用棋盘式总帐,还可以采用具有期初余额、本期发生额和期末余额的科目汇总表代替总帐,但只有本期发生额的科目汇总表不能代替总帐。各单位可以根据实际情况自行选择总帐。“三栏式”总帐的基本内容为:“帐户的名称及编号”行写明帐户的名称及编号;“摘要”栏记载有关经济业务的简要说明;“借或贷”栏按余额所属的方向填记,借方余额的记明“借”字,贷方余额的记明“贷”字。明细帐可以有多种形式,如订本式、活页式、三栏式、多栏式等,各单位可以自行选择。日记帐是一种特殊的明细帐,是序时帐簿,是专对某类经济业务,按其发生时间顺序,逐笔记载的,如现金日记帐和银行存款日记帐。为加强对现金和银行存款的管理,手工记帐的单位,现金日记帐和银行存款日记帐必须采用订本式帐簿,不得用银行对帐单或者其他方法代替日记帐。新的会计帐簿被启用时,应当在帐簿封面上写明单位名称和帐簿名称,并填写帐簿扉页上的“启用表”,注明启用日期、帐簿起止页数、记帐人员和会计机构负责人、会计主管人员姓名等,并加盖名章和单位公章。当记帐人员或者会计机构负责人、会计主管人员调动工作时,也要在“启用表”上注明交接日期、接办人员和监交人员姓名,并由交接双方签字或盖章。这样规定是为了明确有关人员的责任,加强有关人员的责任感,维护会计帐簿记录的严肃性。会计帐簿中应当记载会计凭证日期、编号、业务内容摘要、金额和其他有关资料。会计帐簿的记载除制度规定允许用红色墨水的以外,应当用蓝黑墨水或者碳素墨水书写,不得用圆珠笔或者铅笔书写。每一帐页的本页合计数和余额应当写在本页最后一行和下页有关栏内,并在摘要栏内注明“过次页”和“承前页”字样。对不需要按月结计本期发生额的帐户,月末结帐时应在最后一笔经济业务记录之下通栏划红单线,以突出该数字,表示本期的会计记录已经截止或者结束,并将本期的记录与下期记录明显分开。现金、银行存款日记帐和需要结计发生额的收入、费用等明细帐,月末结帐时应在最后一笔经济业务记录下通栏划红单线,结出本月发生额和余额,在摘要栏内注明“本月合计”字样,在下面再通栏划红单线。需要结计本年累计发生额的某些明细帐户,将每月结出的自年初起至本月末止的累计发生额,登记在月份发生额下面,在摘要栏内注明“本年累计”字样,并在下面再通栏划红单线。在十二月末记载的全年累计发生额下面通栏划红双线。总帐帐户年终结出的全年发生额和年末余额,在摘要栏内注明“本年合计”字样,并在合计数下通栏划红双线。采用棋盘式总帐和科目汇总表代表总帐的单位,年终结帐时应当汇编一张全年合计的科目汇总表和棋盘式总帐。

三、对财务会计报告的基本要求。财务会计报告主要包括会计报表和会计报表附注等。会计报表主要包括:资产负债表、利润表、财务状况变动表,各种附表以及附注说明等。对外报送的各种不同的财务会计报告的格式编制要求,国家统一会计制度都有规定,应当按照规定执行。单位内部使用的财务会计报告,其格式和要求可由各单位自行规定。会计报表之间、会计报表各项目之间,凡有对应关系的数字应当相互衔接。如果不同会计年度会计报表中各项目的内容和核算方法有变更的,应当在年度会计报表中加以说明。对外报送的财务会计报告,应当依次编定页码,加具封面,装订成册,加盖公章。封面上应当注明:单位名称,单位地址,财务会计报告所属年度、季度、月度,送出日期,并由单位负责人、总会计师、会计机构负责人(会计主管人员)签名或者盖章。

目前在我国,使用电子计算机进行会计核算越来越普遍。为了加强对会计电算化工作的管理,规范会计核算软件,保证会计核算软件的质量,从而保证通过电子计算机核算生成的会计信息的真实、准确,国家统一的会计制度对会计核算软件的功能及电子计算机生成的会计凭证、会计帐簿、财务会计报表和其他会计资料的格式、内容等,专门作了规范,使用电子计算机进行会计核算的单位,应当严格遵守这些规范。按照现行国家统一会计制度中有关会计电算化的管理的相关规定,(1)会计核算软件设计应当符合我国法律、法规、规章的规定,保证会计数据合法、真实、准确、完整,有利于提高工作效率。(2)会计核算软件具备五项初始功能,即:输入会计核算所必需的期初数字及有关资料;输入需要在本期进行对帐的未达帐页;选择会计核算方法;自动定义转帐凭证;输入操作人员岗位分工情况。初始化功能运行结束后,软件必须提供必要的方法对初始数据进行正确性校验。(3)会计核算软件应当提供输入记帐凭证的功能,并应提供对已输入但未登记会计帐簿的记帐凭证进行修改、审核的功能,同时还应当分别提供对审核功能与输入、修改功能的使用权限的控制。(4)会计核算软件应当提供根据审核通过的机内记帐凭证及所付原始凭证登记帐簿的功能,自动进行银行对帐功能,自动编制会计报表的功能及自动结帐功能。会计核算软件应当同时提供符合国家统一会计制度规定的多种会计核算方法,以供用户选择。(5)会计核算软件应能提供机内合计数据的查询以及机内会计凭证、会计帐簿、会计报表的打印、输出功能。对根据机内会计凭证和据以登记的相应帐簿生成的各种会计报表数据,会计核算软件不能提供直接修改的功能。(6)会计核算软件具有按照初始化功能中的设定,防止非指定人员擅自使用的功能和对指定人员实行使用权限的控制。

第十四条 会计凭证包括原始凭证和记帐凭证。

办理本法第九条所列的经济业务事项,必须填制或者取得原始凭证并及时送交会计机构。

会计机构、会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核,对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受,并向单位负责人报告;对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回,并要求按照国家统一的会计制度的规定更正、补充。

原始凭证记载的各项内容均不得涂改;原始凭证有错误的,应当由出具单位重开或者更正,更正处应当加盖出具单位印章。原始凭证金额有错误的,应当由出具单位重开,不得在原始凭证上更正。

记帐凭证应当根据经过审核的原始凭证及有关资料编制。

【阐释】这一条是关于原始凭证的填制、取得、审核和记帐凭证的编

制的规定

各单位发生本法第九条规定的经济业务事项,都必须进行会计核算,而会计核算的第一个步骤,就是取得或者填制原始凭证。根据实际发生的经济业务事项,及时填制或者取得原始凭证,并送交会计机构,是保证会计工作顺利进行的基本条件。在实际工作中,有些经济业务的经办人员在办理经济业务时不按照规定填制或者取得原始凭证;或者对会计工作不支持,不配合,迟迟不将原始凭证送交会计机构,影响会计工作的正常进行。因此,本条第一款针对现实中存在的这些问题,对原始凭证的取得和传递问题专门作了规定,这就是办理本法第九所列的经济业务事项,必须填制或者取得原始凭证并及时送交会计机构。会计机构、会计人员应当严格执行这一规定,并且应当广泛宣传这一规定,使其他有关的机构和人员都认识到,违反这一规定并不是一般的工作失误和配合问题,而是一种违法行为。

为了保证会计核算能够如实反映经济业务所引起的资金增减变化,有效地监督单位的日常经济活动,会计机构、会计人员取得原始凭证后,必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核。对原始凭证的审核主要包括以下几个方面的内容:(1)审核原始凭证所记载的经济业务是否正常,判断是否正确,涉及业务发生的日期、季节、经办负责人员、数量和单价、业务的程序和手续等是否符合要求等等。(2)合法性、合规性、合理性审核,主要审核凭证中所反映的经济业务的内容是否符合国家有关政策、法令、制度、计划、预算和合同等的规定,是否符合审批权限和手续,以及是否符合节约原则等。(3)完整性审核,主要审核原始凭证的手续是否完备,应填项目是否填写齐全,有关经办人员是否都已签名或盖章,主管人员是否审批同意等。(4)正确性审核,主要审核原始凭证的摘要和数字是否填写清楚、正确,数量、单价、金额的计算有无差错,大写与小写金额是否相符等。会计机构、会计人员在审核时发现不真实、不合法的原始凭证有权不予接受,并向单位负责人报告;对记载不准确、不完整的原始凭证予以更正。为了保持原始凭证的实际情况,对原始凭证记载的各项内容均不得涂改,也不得挖补,如果发现原始凭证有错误的,应当由出具单位重开或者更正,更正处应当加盖开出单位的印章。由于原始凭证金额是原始凭证中最重要的一项内容,金额记载的是否清楚、准确,涉及到单位所得与所费的计量、计算能否准确,影响会计核算结果的质量。因此,本条第四款专门规定,原始凭证金额有错误的,应当由出具单位重开,不得在原始凭证上更正。

对原始凭证进行审核后,会计机构、会计人员应当根据审核无误的原始凭证编制记帐凭证。按照现行国家统一会计制度的规定,编制记帐凭证应当符合下列要求:(1)填制记帐凭证时,应当对记帐凭证进行连续编号。连续编号的目的是分清会计事项处理的先后顺序,便于记帐凭证与会计帐簿核对,确保记帐凭证完整无缺。编号的方法可以有多种,可以分别现金收付、银行存款收付和转帐业务三类编号,或者按现金收入、现金支出、银行存款收入、银行存款支出和转帐五类进行编号。各单位应当根据本单位业务繁简程度和人员多寡、分工情况,来选择便于记帐、查帐、内部稽核、简单严密的编号方法。无论采用哪一类编号方法,都应当按月顺序编号,即每月从第1号编起,顺序编至月末。一笔经济业务需要填制二张或者二张以上记帐凭证的,可以采用分数编号法编号,如1号会计事项分录需要填制三张记帐凭证即可编成11/3号。(2)记帐凭证可以根据每一张原始凭证填制或者根据若干张同类原始凭证汇总填制。但不得将不同内容和类别的原始凭证汇总填制在一张记帐凭证上,否则,经济业务的具体内容不清楚,难以填写摘要,会计科目因没有明确的对应关系而看不清经济业务的来龙去脉。这样填制记帐凭证不仅凭证本身记录不清楚,也容易造成会计帐簿记录的错误,给记帐、算帐人员带来困难。(3)除结帐和更正的记帐凭证可以不附原始凭证外,其他记帐凭证必须附原始凭证,并注明所附原始凭证的张数。所附原始凭证张数的计算,一般应以原始凭证的自然张数为准。凡是与记帐凭证中的经济业务记录有关的每一张证据,都应作为原始凭证的附件。如果记帐凭证附有原始凭证汇总表,应该把所附的原始凭证和原始凭证汇总表的张数一起计入附件张数之内。但对于报销差旅费等零散票券,可以粘贴在一张纸上,作为一张原始凭证如果一张原始凭证涉及几张记帐凭证的,可以把原始凭证附在一张主要的记帐凭证后面,并在其他记帐凭证上注明附有该原始原始记帐凭证的编号或者原始凭证复印件。(4)与其他单位共同负担费用的情况下,保存原始凭证的主办单位应当给其他应负担部分费用支出的单位开具原始凭证分割单,以证明支出了费用。这种原始凭证分割单必须具有原始凭证的基本内容,具体包括:凭证名称,填制凭证日期,填制凭证单位名称或者填制人姓名,经办人员的签名或盖章,接受凭证单位名称或者填制人姓名,经办人员的签名或盖章,接受凭证单位名称,经济业务内容,数量、单价、金额和费用分摊情况等。(5)如果在填制记帐凭证时发生错误的,可以用红字注销法进行更正,如果会计科目没有错误,只是金额错误,可以将正确数字与错误数字之间的差额,另编一张调整的记帐凭证。如果发现以前年度记帐凭证有错误的,应当用蓝字填制一张更正的记帐凭证。(6)记帐凭证填制完经济业务事项后,如有空行,应当自最后一笔金额数字下的空行处至合计数上的空行处划线注销。这样做的目的是堵塞漏洞,严密会计手续。(7)实行会计电算化的单位,对于机制记帐凭证应当符合记帐凭证的一般要求,打印出来的机制记帐凭证要加盖制单人员、审核人员、记帐人员及会计机构负责人(会计主管人员)印章或者签字,以加强审核,明确责任。

第十五条 会计帐簿登记,必须以经过审核的会计凭证为依据,并符合有关法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定。会计帐簿包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。

会计帐簿应当按照连续编号的页码顺序登记。会计帐簿记录发生错误或者隔页、缺号、跳行的,应当按照国家统一的会计制度规定的方法更正,并由会计人员和会计机构负责人在更正处盖章。

使用电子计算机进行会计核算的,其会计帐簿的登记、更正,应当符合国家统一的会计制度的规定。

【阐释】这一条是关于登记会计帐簿的依据、方式及对会计帐簿如何

更正的规定

在会计上,具有专门格式,并以一定的形式联结在一起的帐页或者簿籍,称为帐簿,会计帐簿是用以连续、系统、全面地记录和反映经济业务的。会计凭证是反映和监督经济业务事项的一种方式,但是,会计凭证所反映的只是个别的经济业务事项,它所提供的资料是分散的,零星的。为了满足决策者全面、系统地了解经济活动全过程的需要,必须把会计凭证所反映的大量分散的资料,通过一定的程序,分别记入由专门格式的帐页所组成的帐簿中,对整个经济活动进行连续、系统、全面、综合的反映,以提供经济管理上所需要的会计信息。按照一定的程序在帐簿中的帐户上登记经济业务引起的资金增减变化,叫做记帐,登记帐簿是会计核算的一种专门方法,是会计工作的重要环节。规范会计帐簿的登记程序,对于系统、全面、连续记录经济活动情况,形成准确、完整的会计信息,具有重要作用。因此,本条对会计帐簿的登记作出专门规定。

会计帐簿登记,必须以经过审核的会计凭证为依据。按照会计核算的程序,单位实际发生的经济业务事项都应当先填制和取得原始凭证,编制记帐凭证,然后再根据记帐凭证一一记入会计帐簿。从内容上看,会计凭证是反映个别经济业务事项的资料,而会计帐簿是汇总反映一定期间发生的所有经济业务事项的资料。因此,会计凭证是会计帐簿登记的依据。为了保证会计帐簿记录的真实、准确,会计人员应当依据审核无误的会计凭证登记会计帐簿。经过审核作为登记会计帐簿依据的会计凭证,应当是格式和内容符合国家统一会计制度的要求,并由记帐人员、审核人员等签名或盖章的会计凭证,未经会计人员审核的会计凭证,不能作为登记帐簿的依据。

会计帐簿登记,必须符合法律、行政法规和国家统一会计制度的规定。法律、行政法规以及国家统一会计制度的规定是会计机构、会计人员的行为准则,是会计核算的依据,登记会计帐簿应当符合这些规定。按照现行有关法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定,会计帐簿登记应当遵守以下规则:(1)会计帐簿应当根据合法有效的会计凭证如实登记,记录的数据应当准确、可靠、完整,能够反映实际发生的经济业务事项,不得有遗漏,不得作虚假记载,不得伪造、变造、隐匿、销毁会计帐簿。违反法律规定造假帐的,应当受到制裁。比如,税收征收管理法规定,纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证,在帐簿上多列支出或者不列、少列收入,或者进行虚假的纳税申报的手段,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税,对偷税者,由税务机关追缴其偷税款,并处以罚款,构成犯罪的还要受到依法追究刑事责任的惩罚。(2)会计帐簿应当按照规定的内容和方法登记。如企业会计准则规定,会计记帐采用借贷记帐法。所谓借贷记帐法,就是以帐户的左边为借方,表明资金占用的增加、资金来源的减少,以帐户的右边为贷方,表明资金占用的减少、资金来源的增加的记帐方法。单位在对某一会计期间内发生的经济业务事项进行会计核算时,应将反映该项业务引起的资金占用与资金来源变动的数额,分别记入为该项资金占用或者资金来源所开立的帐户的借方或贷方。每笔经济业务事项的记录都是有借必有贷,有贷必有借,而且借贷双方的金额一定相等。企业会计准则明确具体地规定了对企业的资产、负债、所有者权益、收入等应当如何记帐。比如,企业会计准则规定,现金及各种存款按照实际收入和支出数记帐;有价证券应按取得时的实际成本记帐;应收及预付款应当按实际发生额记帐;债券投资应当按照实际支付的款项记帐,实际支付的款项中包括应计利息的,应当将这部分利息单独记帐;购入的无形资产,应当按实际成本记帐;接受投资取得的无形资产,应当按照评估确认或者合同约定的价格记帐;自行开发的无形资产,应当按实际发生数额记帐;投入资本应当按实际投资数额入帐;股份制企业发行股票,应当按股票面值作为股本入帐;盈余积金应当按实际提取数记帐。企业应当将实现的收入按时入帐。销货退回、销货折让和销售折扣,应作为营业收入的抵减项目入帐。(3)单位应当按照规定的会计科目登记会计帐簿,反映单位实际发生的经济业务事项。比如,按照公司法的规定,公司分配当年税后利润时,应当提取利润的百分之十列入公司法定公积金,并提取利润的百分之五至百分之十列入公司法定公益金。公司法定公积金累计额为公司注册资本的百分之五十以上的,可不再提取。股份有限公司以超过股票票面金额的发行价格发行股份所得的溢价款以及国务院财政主管部门规定列入资本公积金的其他收入,应当列为公司资本公积金。(4)会计帐簿的登记应当按照规定的程序进行。对于各种会计帐簿应当每隔多长时间登记一次,国家统一会计制度未作具体规定,一般说来,总帐要按照单位所采用的会计核算形式及时记帐。采用记帐凭证核算形式的单位,直接根据记帐凭证定期(三天、五天或者十天)登记,在这种核算形式下,应当尽可能地根据原始凭证汇总表和原始凭证填制记帐凭证根据记帐凭证登记总帐;采用科目汇总表形式的单位,可以根据定期汇总表编制的科目汇总表,随时登记总帐;采用汇总记帐凭证核算形式的单位,可以根据汇总收款凭证、汇总付款凭证和汇总转帐凭证的合计数,月终时一次登记总帐。各单位具体采用哪种会计核算形式,每隔几天登记一次总帐,可以由本单位根据实际情况自行确定。各种明细帐要根据原始凭证、原始凭证汇总表和记帐凭证每天进行登记,也可以定期(三天或者五天)登记。但债权债务明细帐和财产物资明细帐应当每天登记,以便随时与对方单位结算,核对库存余额。现金日记帐和银行存款日记帐,应当根据办理完毕的收付款凭证,随时逐笔顺序登记,最少每天登记一次。会计帐簿登记完毕后,记帐人员要在记帐凭证上签名或者盖章,并注明已经登帐的符号。各种帐簿要按页次顺序登记,不得跳行、隔页。凡需结出余额的帐户,应当定期结出余额。现金日记帐和银行存款日记帐必须每天结出余额。每一帐页登记完毕结转下页时,应当结出本页合计数和余额,写在本页最后一行和下页第一行有关栏内,并在摘要栏内注明“过次页”和“承前页”字样。对“过次页”的本页合计数的计算一般分为三种情况:需要结计本月发生额的帐户,结计“过次页”的本页合计数应当为自本月初起至本页末止的发生额合计数;需要结计本年累计发生额的帐户,结计“过次页”的本页合计数应当为自年初起至本页末止的累计数;既不需要结计本月发生额也不需要结计本年累计发生额的帐户,可以只将每页末的余额结转次页,在将本期内发生的经济业务全部登记入帐的基础上,应当按照规定的方法对该期内的帐簿记录进行小结,结算出本期发生额合计和余额,并将其余额结转下期或者转入新帐。为了正确反映一定时期内在帐簿记录中已经记录的经济业务,总结有关经济业务活动和财务状况,各单位应当在会计期末进行结帐,不得为赶编会计报表而提前结帐,更不得先编制会计报表后结帐。结帐时,应当根据不同的帐户记录,分别采用不同的方法:第一,对不需要按月结计本月发生额的帐户,如各项应收应付款明细帐和各项财产物资明细帐等,每次记帐以后,都要随时结出余额,每月最后一笔余额就是月末余额。也可以说,月末余额就是本月最后一笔经济业务记录的同一行内的余额。第二,需要结计本年累计发生额的某些明细帐户,每月结帐时,应在“本月合计”行下结出自年初起至本月末止的累计发生额,登记在月份发生额下面。第三,总帐帐户平时只需结出月末余额。年度终了结帐时,有余额的帐户,要将其余额结转下年,结转的方法是,将有余额的帐户的余额直接记入新帐余额栏内,不需要编制记帐凭证也不必将余额再记入本年帐户的借方或者贷方,使本年有余额的帐户的余额变为零。因为既然是年末有余额的帐户;其余额应当如实地在帐户中加以反映,否则,容易混淆有余额的帐户和没有余额的帐户的区别。一般来说,总帐、日记帐和多数明细帐应每个会计年度更换一次,更换会计帐簿,就需要重新进行登记。但有些财产物资明细帐和债权债务明细帐,由于材料品种、规格和往来单位较多,更换新帐,重抄一遍工作量较大,因此,可以跨年度使用,不必每年度更换一次。各种备查簿也可以连续使用。

会计帐簿应当按照连续编号的页码顺序登记。会计上所使用的总分类帐帐户和明细分类帐帐户很多,为了表明它们的性质和所属的类别以及各帐户之间的关系,有助于记帐工作的顺利进行,一般都按一定的有系统的方法为每个帐户编定一个代用符号,这种编号称为帐户号数,帐户的编号方法不一,通常以采用数字编号为多,这种编号方法是将一个企业所应用的每个帐户,按其所属类别,有系统地按顺序用数字编定一个号码,以代替它的文字名称。启用订本式帐簿,应当从第一页到最后一页编定号数,不得跳页、缺号。使用活页式的帐簿应当根据帐户编号的顺序排列编号,并须装订成册。装订后再按实际使用的顺序编定页码。另加目录,记明每个帐户的名称和页次。会计帐簿按照连续编号页码顺序登记,便于翻阅,有利于提高日常的会计核算工作的效率。会计帐簿记录发生错误或者隔页、缺号、跳行的,应当按照国家统一的会计制度规定的方法更正,即不允许用涂改、挖补、刮擦、药水消除字迹等手段更正错误,也不允许重抄,而应当将空行、空页划线注销,或者注明“此行空白”、“此页空白”字样,并由记帐人员签名或盖章。由于记帐凭证错误而使帐簿记录发生错误的,应当首先更正记帐凭证,然后再按更正的记帐凭证登记帐簿。

使用电子计算机进行会计核算的,其会计帐簿的登记、更正,应当国家统一会计制度关于会计电算化的规定。按照财政部发布的会计核算软件基本功能规范的规定,使用电子计算机进行会计核算的,在计算机中,应当根据审核通过的机内记帐凭证或者计算机自动生成的记帐凭证或者记帐凭证汇总表登记总分类帐;根据审核通过的机内记帐凭证和相应机内原始凭证登记明细分类帐;总分类帐和明细分类帐可以同时登记或者分别登记,可以在同一个功能模块中登记或者在不同功能模块中登记;会计核算的软件可以提供机内会计凭证审核通过后直接登帐或成批登帐的功能;机内总分类帐和明细分类帐登记时,应当计算出各会计科目发生额和余额。

第十六条 各单位实际发生的各项经济业务事项应当在依法设置的会计帐簿上统一登记、核算,不得违反本法和国家统一的会计制度的规定私设会计帐簿登记、核算。

【阐释】这一条是关于设置会计帐簿的规定

各单位应当依法设置会计帐簿。在会计核算时,在一个会计期间内,通常要使用一种有组织、有系统而又便于整理的方法,于日常中将单位所占有的经济资源的运用和来源的增减变化情况作成记录,待到会计期间终了时,再将这些记录加以汇总,编制成各种会计报表,以反映单位的财务状况和其他经济活动情况。这种方法就是帐户的设置,也就是对于单位所有的各种资金占用、资金来源项目,分别使用一定的帐式,将日常实际发生的每笔经济业务事项所引起的增减变化,连续作成记录,以积累编制会计报表所需要的数据。各单位在记录经济业务事项前,都应当根据自己的业务特点和规模,并根据会计要素的具体内容,确定需要设置的帐户及会计科目。由于会计帐簿是作为帐户补充的、既有一定格式又互有关联的簿籍,设置会计帐簿,就是设置一些用来全面反映和监督单位经济活动、具有专门格式,而又互有关联的簿籍。由于会计帐簿在经济管理和财务管理中具有重要作用,运用会计帐簿,全面、系统地记录和反映一个单位的经济业务,把大量的、分散的数据或资料进行归类整理,便于为决策者加工、提供有用的会计信息;会计帐簿记录是编制财务会计报告的主要依据,财务会计报告中提供的会计信息是不是可靠,它的编制和报送是不是及时,都与会计帐簿的设置和登记有密切的联系。会计帐簿是审计工作和税收、价格、贷款等经济管理工作的重要依据,又是重要的经济档案;在具有一定规模的单位,设置会计帐簿,有利于会计工作的分工。因此,法律、行政法规和国家统一会计制度,都对会计帐簿的设置作了规定。如,本法第三条规定,各位必须依法设置会计帐簿,并保证其真实、完整。税收征收管理法第十二条规定,从事生产、经营的纳税人,扣缴义务人按照国务院财政、税务部门的规定设置帐簿,根据合法、有效的凭证记帐,进行核算。个体工商户确实不能设置帐簿的,经税务机关核准,可以不设置帐簿。按照财政部发布的会计基础工作规范的规定,各单位应当按照会计法和国家统一会计制度的规定建立会计帐册,进行会计核算,及时提供合法、真实、准确、完整的会计信息,同时,各单位应当按照国家统一会计制度的规定和会计业务的需要设置会计帐簿。因此,各单位应当依照法律、行政法规和国家统一会计制度的规定设置会计帐簿。会计帐簿包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿,各种会计帐簿之间一般都是根据下面的关系设置的:首先,单位的各种总分类帐户按每一总分类帐户开设帐页,组成总帐;在总分类帐户以外,作为需要具有详细记载的某个总分类帐户的补充,设置一部分明细分类帐户,即设置明细帐;为了专对某类经济业务,按其时间发生顺序,逐笔详细记载,设置日记帐;对于某些不是总帐所能详细反映,而又不适宜于使用明细帐登记的经济业务,另行设置辅助性帐簿进行记录。

各单位依法设置会计帐簿以后,应当在依法设置的会计帐簿上登记,核算本单位实际发生的各项经济业务。但是在目前,有些单位设置帐外帐,就是违反本法和国家统一会计制度的规定,在正常的会计帐簿之外私自设置一套或者多套会计帐簿,将一项经济业务的核算在不同的会计帐簿之间采取种种手段作出不同的反映,或者将一项经济业务不通过正常的会计帐簿予以反映,而是通过另设的会计帐簿进行核算,以达到隐瞒真实情况、损害国家和社会公众利益等非法目的。比如,有的是为了掩盖违反财经纪律设小金库的事实,有的是为了偷逃税款,有的是欺骗投资者等。所以,对这种行为应当明令禁止。因此,本条明确规定,各单位发生的各项经济业务事项,应当在依法设置的会计帐簿上统一登记、核算,不得违反本法和国家统一会计制度的规定私设会计帐簿登记、核算。

第十七条 各单位应当定期将会计帐簿记录与实物、款项及有关资料相互核对,保证会计帐簿记录与实物及款项的实有数额相符、会计帐簿记录与会计凭证的有关内容相符、会计帐簿之间相对应的记录相符、会计帐簿记录与会计报表的有关内容相符。

【阐释】 本条是关于各单位应当定期将会计帐簿记录与实物、款项及有关资料相互核对,保证帐实相符、帐证相符、帐帐相符、帐表相符的规定。

本条规定各单位应当定期将会计帐簿记录与实物、款项及有关资料相互核对,其具体要求可以概括为:帐实相符、帐证相符、帐帐相符、帐表相符。这是对会计工作的基本要求,也是加强单位资产管理、保证会计资料之间相互一致的重要措施。在实际工作中,帐实不符、帐帐不符、帐证不符、帐表不符的问题在许多单位经常发生,造成会计工作混乱和会计数据失真。究其原因,有些是工作上的差错,有些则是故意所为,比如作假帐问题。为了保证会计资料的真实、完整,本法对会计核算作了一系列针对性的规定,比如,会计机构和会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核,对不真实、不合法的原始凭证不予接受;对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回。对原始凭证记载的各项内容均不得涂改;原始凭证有错误的,应当由出具单位重开或者更正,更正处应当加盖出具单位印章。原始凭证金额有错误的,应当由出具单位重开,不得在原始凭证上更正。记帐凭证应当根据经过审核的原始凭证及有关资料编制;会计帐簿登记,必须以经过审核的会计凭证为依据,并符合有关法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定;会计帐簿应当按照连续编号的页码顺序登记。会计帐簿记录发生错误或者隔页、缺号、跳行的,应当按照国家统一会计制度规定的方法更正,并由会计人员和会计机构负责人(会计主管人员)在更正处盖章。财务会计报告应当根据审核的会计帐簿记录和有关资料编制,并符合本法和国家统一会计制度的规定等。对原始凭证、记帐凭证、会计帐簿、财务会计报告的登记和编制要求一一作了具体规定,可以说对会计资料的要求是一个环节套一个环节。本条是在此基础上作的进一步规定,要求会计帐簿记录与实物、款项相互核对,会计帐簿记录与会计凭证、财务会计报告以及会计帐簿之间要相互核对,做到相互符合。这样才能保证会计凭证、会计帐簿和财务会计报告之间相互衔接,保证会计资料真实、完整、准确地反映单位的资产状况。定期将会计帐簿记录与实物、款项及有关资料相互核对,就是我们通常所说的对帐。根据财政部颁布的《会计基础工作规范》的要求,对帐工作每年至少进行一次。各单位应当严格执行本法及《会计基础工作规范》等关于对帐的规定,通过对帐,认真检查会计工作的各个环节,切实做到帐实相符、帐证相符、帐帐相符、帐表相符。

一、帐实相符就是指会计帐簿记录与实物及款项的实有数额相符。在许多情况下,会计帐簿登记的数额同财产的实际数额往往发生差异。主要原因是:1、在财产增减变动时,填制凭证有疏忽,发生漏记、错记或者计算错误。2、在收发财产时,由于计量、检验不准确,发生品种、数量上的差错。3、在财产保管过程中的自然损耗等。4、由于保管不善而发生的财产物资霉烂、变质、丢失或者其他损失。5、发生贪污、盗窃、挪用而造成的损失等。因此,各单位要将帐簿记录与实物及款项相互核对。具体来讲,就是要求各单位要将现金日记帐帐面余额与现金实际库存数要相互核对,银行存款日记帐帐面余额定期与银行对帐单要相互核对,各种财物明细帐帐面余额与财物实存数额要相互核对,各种应收、应付款明细帐帐面余额与有关债务、债权单位或者个人要相互核对。在核对过程中,要对财产进行清查,即对各项财产进行盘点和核对,确定各种材料物资、货币资金和债权债务的实存数,查明帐面结存数与实存数是否相符。通过财产清查,可以确定各项财产的实存数,进而查明帐面数与实存数发生差异的原因,依照有关规定及时调整帐面数字,做到帐实相符,保证会计资料的真实性。为此,各单位应当建立会计帐簿记录与实物及款项相互核对的制度。

二、帐证相符:就是指会计帐簿记录与会计凭证的有关内容相符。本法规定,会计帐簿登记,必须以经过审核的会计凭证为依据,并符合有关法律、行政法规和国家统一会计制度的规定。而会计凭证包括原始凭证和记帐凭证。原始凭证是证明经济业务已经发生,明确经济责任,并用作记帐原始依据的一种凭证,是会计核算的重要资料。记帐凭证是用来确定经济业务性质和分类即会计分录的一种凭证。因此,在编制会计帐簿记录前,会计机构、会计人员必须按照本法和国家统一的会计制度的规定对原始凭证、记帐凭证进行审核。审核原始凭证是否真实、合法,审核对记载不准确、不完整以及有错误的原始凭证是否依法处理,审核记帐凭证是否根据经过审核的原始凭证及有关资料编制等。这是保证帐证相符的基础。同时,还要定期核对会计帐簿记录与原始凭证、记帐凭证的时间、凭证字号、内容、金额是否一致,记帐方向是否相符,确保帐证相符。

三、帐帐相符:就是指会计帐簿之间相对应的记录相符。根据本法规定,会计帐簿包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。每一项会计事项,一方面要记入有关总帐,另一方面要记入该帐所属的明细帐。帐帐相符,就是要求核对不同会计帐簿之间的记录是否相符,包括总帐有关帐户的余额核对,总帐与明细帐核对,总帐与日记帐核对,会计部门的财产物资明细帐与财产物资保管、使用部门的有关明细帐核对等。

四、帐表相符:就是指会计帐簿记录与会计报表有关内容相符。会计报表是对会计核算工作的全面总结,也是及时提供真实、准确、完整会计信息的重要环节。企业会计报表主要包括资产负债表、损益表和财务状况变动表,是财务会计报告的重要内容。它们从不同的角度说明企业的财务状况、经营业绩和现金流量情况。资产负债表主要反映企业的财务状况;损益表主要提供企业的经营业绩,即利润或者亏损情况;财务状况变动表则反映企业现金及现金等价物的来源、运用及增减变动的原因等。事业单位会计报表主要包括资产负债表、收入支出表、附表等。会计报表根据会计帐簿记录及有关资料编制,所以,会计帐簿记录及有关资料是否真实、准确,直接关系到会计报表的质量。因此,各单位在编制会计报表时,应当依法对会计帐簿记录和有关资料进行严格审核,切实做到有根有据,不得估列代编。并在此基础上定期将会计帐簿记录与会计报表之间的有关内容相互核对,做到帐表相符。

第十八条 各单位采用的会计处理方法,前后各期应当一致,不得随意变更;确有必要变更的,应当按照国家统一的会计制度的规定变更,并将变更的原因、情况及影响在财务会计报告中说明。

【阐释】 本条是关于单位会计处理方法的规定。

会计处理方法是指各单位在会计核算时所运用的具体会计核算方法。主要包括:编制合并会计报表的原则和方法,外币折算处理方法,收入确认原则和方法,企业所得税会计处理方法,存货计价会计处理方法,长期投资会计处理方法,折旧提取方法,坏帐损失提取和核算方法等。会计处理方法的变更会直接影响会计资料的质量和可比性。

由于经济业务的复杂性和多样化,一些经济业务可以有多种会计处理方法。例如,关于存货的计价,有先进先出法、加权平均法、后进先出法、个别计价法等;关于固定资产折旧,有平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等;关于外币报表折算,有现行汇率法、时态法等;关于收入的确认,如建造合同,有完成合同法、完工百分比法等;关于企业所得税,有应付税款法、纳税影响会计法等。在纳税影响会计法下,有债务法、递延法等;关于长期股权投资,有成本法、权益法等。对于长期债权投资的折溢价,有直线法摊销、实际利率法摊销等;关于坏帐损失,有直接转销法、备抵法等。这些核算方法都有一定的科学性和可行性,适用于不同的情况。这就为各单位在会计处理方法上提供了一定的选择余地,单位可以选择适合自己情况的会计处理方法,当然这种选择必须符合国家统一会计制度的规定。由于会计处理方法直接关系到会计核算的结果,因此,本条对会计处理方法作了专门规定。首先规定会计处理方法前后各期应当一致,不得随意变更,这是大前提。其次,在“前后各期应当一致,不得随意变更”的基础上,又作了补充规定,即确有必要变更的,应当按照国家统一的会计制度的规定变更,并将变更的原因、情况及影响在财务会计报告中说明。

一、各单位采用的会计处理方法,前后各期应当一致,不得随意变更。即一个单位一旦选定一种会计处理方法,就应当保持一贯性。这是会计核算一贯性原则的具体要求。因为尽管不同的会计处理方法在本质上都是正确的,但仍然存在着一定的差异,不同的会计处理方法产生不同的核算结果。如果各单位在不同时期运用不同的会计处理方法,其不同时期的核算结果就缺乏可比性。因此,在会计核算中坚持一贯性原则,有利于提高会计信息的使用价值,便于不同会计期间会计信息的纵向比较。同时,一贯性原则还可以制约和防止单位通过会计处理方法的变更,在会计核算上弄虚作假。因此,强调会计核算的一贯性原则,对于保证会计信息的真实性具有重要意义。所以,本条首先规定各单位的会计处理方法前后各期应当保持一致。

二、各单位采用的会计处理方法确有必要变更的,应当按照国家统一的会计制度的规定变更,并将变更原因、情况及影响在财务会计报告中说明。这是在要求“各单位采用的会计处理方法前后各期应当一致”的基础上作的补充规定。即会计核算的一贯性原则并不意味着各单位的会计处理方法一成不变,如果出现了确实需要变更会计处理方法的原因,依照本条的规定还是可以变更的。允许单位变更会计处理方法,有利于各单位根据实际情况,选择适用更能客观真实反映单位活动情况的会计处理方法进行会计核算。因为单位选择会计处理方法,是根据业务当时所处的特定经济环境以及某类业务的实际情况作出的。随着经济环境的变化,当继续采用原来的会计处理方法不能保证会计信息的可靠性和相关性时,就需要改变会计处理方法。比如企业原来对固定资产采用直线法计提折旧,随着技术进步,采用加速折旧法更能反映企业的财务状况和经营成果,在这种情况下,就应当改变原来采用的直线法而采用加速折旧法。一般来讲,单位变更会计处理方法的主要情形是:第一,变更会计处理方法后,能够使单位所提供的企业财务状况、经营成果和现金流量等信息更加可靠、更为相关。比如,单位经济业务的性质和特点发生了较大变化,不变更会计处理方法就不足以真实反映单位的经济活动。第二,国家的会计制度发生了变化,比如制定了新的会计制度,根据新会计制度的要求,单位需要变更会计处理方法等。当然,允许单位变更会计处理方法的前提是“确有必要变更”。根据本条规定,确有必要变更的,应当按照国家统一的会计制度的规定变更。即各单位在变更会计处理方法时,要在国家统一会计制度规定的范围内选择其他会计处理方法,不能采用国家统一会计制度规定以外的会计处理方法。因为本法规定国家实行统一的会计制度,而会计处理方法属于会计制度的一部分,因此,各单位会计处理方法的选择必须要按照国家统一会计制度的规定进行。比如,财政部根据《企业会计准则》的规定,结合各行业生产经营活动的不同特点及不同的管理要求,将国民经济各部门划分为若干个行业,分别制定了工业企业会计制度、商品流通企业会计制度、农业企业会计制度等13个全国性的统一会计制度,形成了一个比较完整的企业会计核算制度体系。因此,企业必须根据其从事的生产经营业务所属的行业确定其适用的国家统一的会计制度。企业如果改变会计处理方法,仍然应当按照国家统一会计制度的规定进行变更,应当在国家统一会计制度规定范围内选择其他会计处理方法。这是企业必须遵守的。为了防止单位随意变更会计处理方法,保证国家统一会计制度的贯彻执行,本法对单位随意变更会计处理方法的行为,规定了法律责任。

变更会计处理方法,单位应当根据不同情形,分别采用追溯调整法和未来适用法。追溯调整法是指单位对某项交易或者事项变更会计处理方法时,如同该交易或事项初次发生时就开始采用新的会计处理方法,并以此对相关项目进行调整。即应当计算会计处理方法变更的累积影响数,并相应调整变更年度的期初留存收益以及会计报表的相关项目。未来适用法是指单位对某项交易或事项变更会计处理方法时,新的会计处理方法适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项。即不计算会计处理方法变更的累积影响数,也不必调整变更当年期初的留存收益,只在变更当年采用新的会计处理方法。根据披露要求,企业应当计算确定会计处理方法变更对当期净利润的影响数。根据本条规定,单位在变更会计处理方法时,应当将变更原因、情况及影响在财务会计报告中说明。一般来讲,单位变更会计处理方法,应当在财务会计报告中具体说明以下主要内容:1、会计处理方法变更的内容和理由,包括对会计处理方法变更的阐述、会计处理方法变更的日期、变更前采用的会计处理方法、变更后采用的新会计处理方法以及为什么要对会计处理方法进行变更。2、会计处理方法变更的影响数:包括采用追溯调整法时会计处理方法变更的累积影响数、会计处理方法变更对当期以及比较会计报表所列其他各期净损益的影响金额。3、累积影响数不能合理确定的理由,包括累积影响数不能合理确定的理由以及会计处理方法变更对当期经营成果的影响金额。本条要求在财务会计报告中说明会计处理方法变更的原因、情况及影响,目的是使财务会计会计报告的使用者一目了然,及时了解和掌握单位会计核算的情况,便于从不同会计处理方法的角度,综合分析、比较单位不同时期会计核算的情况。

第十九条 单位提供的担保、未决诉讼等或有事项,应当按照国家统一的会计制度的规定,在财务会计报告中予以说明。

【阐释】 本条是关于单位应当将或有事项在财务会计报告中予以说明的规定。

或有事项是指现存的一种状况,具有不确定性的特征,其最终结果是损失还是收益,只能由某些不完全由企业控制的未来不确定事项的发生或不发生予以证明,可能会对企业未来经营的财务状况带来影响(包括风险)。这些可能发生的损失称为或有损失;可能发生的负债称为或有负债;可能发生的收益称为或有收益;可能发生的资产称为或有资产。比如甲企业作为原告起诉乙企业违约,要求乙企业承担违约责任。对于甲企业来讲,其作为原告是否能胜诉而获得赔偿,要经过法院的最后判决才能确定。甲企业可能获得赔偿这种不确定的情形称为或有事项,可能获得的赔偿称为或有收益。对于乙企业来讲,其作为被告是否要承担违约责任,也要等法院的最后判决才能确定。乙企业可能要承担违约责任这种不确定的情形就是或有事项,可能承担的违约责任就是或有损失。从会计角度看,或有事项具有以下特点:第一,或有事项是过去交易、事项的结果,而不是未来可能发生的事项。比如某单位为其他单位提供担保而发生或有损失,虽然这种或有损失存在不确定性,但这种或有损失是由已经发生的担保合同引起的。第二,或有事项具有不确定性,这种不确定性是指或有事项本身存在不确定性。在会计核算中,许多会计事项都存在着不确定性,比如,固定资产的折旧年限、折余价值等,都具有不同程度的不确定性。但是这种不确定性与或有事项本身所具备的不确定性不同,二者的主要区别在于,或有事项的结果本身存在不确定性,即是否发生损失或者收益是不确定的,而固定资产最终要消耗完结这个事实本身是确定的。第三,或有事项的最终结果,即是否发生损失或收益,只有在未来发生或不发生某个事件时才能最后得到证实。因此,未来事件证实损失或者收益发生的可能性有多大,就成为判断是否对或有事项加以确认和披露的重要依据。一般来讲,对或有事项的会计处理,应当采取谨慎原则,对于或有损失,应当按其发生可能性的大小,分别不同情况决定是否加以确认。而对于或有收益,则不应当加以确认。但是,如果发生的可能性很大,则应当作出披露。对此,本条就哪些或有事项需要在财务会计报告中予以说明作了明确规定。即单位对提供的担保、未决诉讼等或有事项,应当按照国家统一会计制度的规定,在财务会计报告中予以说明。重点列举了担保、未决诉讼这两个或有事项。

一、担保:即债务人或第三人以其财产为自己或者他人所作的偿还债务和承担责任的担保。我国担保法规定的担保方式有保证、抵押、质押、留置和定金。在日常的经济活动中,最常见的担保方式是保证、抵押和质押。1、保证:是指由第三人向债权人担保,在债务人不履行债务时,由该第三人负责履行债务或者承担责任。具体来讲,比如甲企业作为保证人以企业财产为乙企业提供保证,当乙企业不偿还债务时,由甲企业向乙企业的债权人偿还债务。依照担保法的规定,保证分为一般保证和连带责任保证。二者的主要区别是:一般保证,只有在债务人确实不能履行债务时,保证人才承担责任。换言之,债权人首先应当向债务人追偿债务,而不能直接向保证人主张权利。保证人在被保证履行的合同未经审判或仲裁并就债务人财产依法强制执行仍不能履行债务前,对债权人可以拒绝承担保证责任。连带责任保证,则一旦被保证履行的债务期限届满债务人未履行债务,债权人就可以直接要求保证人承担保证责任。因此,连带责任保证是一种比一般保证更为严格的保证方式。但无论是哪种保证方式,甲企业作为保证人都有以企业财产承担保证责任的可能。2、抵押:是指债务人或者第三人不转移财产的占有,将该财产作为债权的担保。当债务人不履行债务时,债权人有权依法以该财产折价或者拍卖、变卖该财产的价款优先受偿。具体来讲,比如甲企业将其财产以抵押方式提供担保,虽然以抵押方式提供担保不转移财产的占有,甲企业仍然具有对抵押财产的占有、使用、收益、处分的权利,但是甲企业存在着以抵押财产清偿债务的可能。这种担保方式,即包括以企业的财产为自己履行合同提供担保,又包括以企业的财产为他人履行合同提供担保。3、质押:是指债务人或第三人将其动产或者权利移交债权人占有,将该动产或者权利作为债权的担保。债务人不履行债务时,债权人有权依法以该动产或者权利折价、拍卖、变卖的价款优先受偿。具体来讲,比如甲企业将其财产以质押方式提供担保,虽然质押不转移质押物的所有权,但是甲企业存在着以质押物清偿债务的可能。这种担保方式,即包括以企业的财产或者权利为自己提供担保,也包括以企业的财产或者权利为他人提供担保。所以单位提供担保,无论是一般保证,还是连带责任保证,无论是单位为自己提供担保,还是为他人提供担保,都存在着以单位财产承担担保责任的可能。因此,单位只要发生担保行为,就应当在财务会计报告中说明。

二、未决诉讼:即单位作为原告或者被告,正在进行未作最后判决的民事诉讼。双方当事人的民事纠纷起诉到法院后,法院的最后判决是确定双方当事人权利义务的依据。在诉讼尚未结束,法院未作最后判决之前,双方的权利义务是不确定的。比如在合同纠纷中,甲企业作为被告是否应当承担违约责任,是否应当赔偿原告的损失,这些都是不确定的,但存在着赔偿损失的可能性。

财务会计报告是一个单位依法向国家有关部门提供或者向社会公开披露的反映该单位财务状况和经营成果的书面文件,应当全面、真实、完整地反映单位的资产情况。单位提供担保,存在着以提供的担保财产清偿债务的可能;未决诉讼,使单位在民事诉讼中的责任尚未确定,也存在着以单位财产承担责任的可能,这些都涉及到单位的资产问题。为此,本条要求单位应当按照国家统一的会计制度的规定,将单位提供担保、未决诉讼等或有事项在财务会计报告中说明,以使单位的财务会计报告充分反映单位真实的财务状况。单位在财务会计报告中对或有事项加以说明时,应当说明以下内容:第一,或有事项的性质;第二,影响或有事项未来结果的不确定因素;第三,或有损失和或有收益的金额。如果无法估计或有损失、或有收益的数额,应当说明不能作出估计的原因。

第二十条 财务会计报告应当根据经过审核的会计帐簿记录和有关资料编制,并符合本法和国家统一的会计制度关于财务会计报告的编制要求、提供对象和提供期限的规定;其他法律、行政法规另有规定的,从其规定。

财务会计报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告,其编制依据应当一致。有关法律、行政法规规定会计报表、会计报表附注和财务情况说明书须经注册会计师审计的,注册会计师及其所在的会计师事务所出具的审计报告应当随同财务会计报告一并提供。

【阐释】 本条是关于财务会计报告的规定。

财务会计报告是一个单位依法向国家有关部门提供或者向社会公开披露的反映该单位财务状况和经营成果的书面文件。编制财务会计报告,是对会计核算工作的全面总结,也是及时提供合法、真实、准确、完整会计信息的重要环节。单位通过日常的记帐、算帐工作,把各项经济业务分类地登记在会计帐簿中,虽然有助于反映单位的日常经济活动和财务收支情况,但就某一会计期间经济活动的整体而言,其提供的是比较分散、部分的会计信息,不能揭示和反映该会计期间经营活动和财务收支的全貌。因此,还必须对日常核算的资料进行整理、分类、计算和汇总,编制财务会计报告,才能总括地揭示和反映经营及财务活动的总体情况。“财务会计报告”与“会计报表”、“财务报告”的提法基本一致。“财务报告”的提法是1992年企业财务会计制度改革以后出现的,以前一般称“会计报表”,比如原来的会计法就是这样规定的。一种意见认为,“财务报告”的提法仅适用于企业单位,不适用于事业、行政等单位,因为事业、行政单位会计制度仍采用“会计报表”的提法。一般而言,会计报表是指会计报表主表、会计报表附表和会计报表附注。会计报表加上有关文字即为财务报告。因此,事业、行政单位会计制度中的会计报表,实际上具备了财务报告的基本要素,应当视同为财务报告。为了统一,《企业财务通则》、《企业会计准则》都使用了“财务报告”的提法。这次会计法修改,使用的是“财务会计报告”的提法,这样更规范、更准确。实际工作中存在的会计信息失真、作假帐等问题,很大程度上是在编制财务会计报告中故意所为或者因技术上的差错造成的。因此,必须严格规定财务会计报告的编制程序和质量要求。为此,本条对财务会计报告作了专门规定。本条的规定主要包括两方面的内容,一是对财务会计报告的编制要求作了规定,二是对财务会计报告的组成作了规定。

一、对财务会计报告的编制和报送要求。1、财务会计报告应当根据经过审核的会计帐簿记录和有关资料编制:财务会计报告是根据日常的会计帐簿记录及其他关有资料编制的,会计帐簿记录及其他有关资料是否真实、完整、准确,直接关系到财务会计报告的质量。为了保证财务会计报告的准确性和真实性、完整性,本条要求会计帐簿记录和有关资料必须经过审核。根据本法规定,会计帐簿包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。因此,在编制财务会计报告前对会计帐簿记录进行审核时,要对这几种帐簿进行审核,查看其登记是否以经过审核的会计凭证为依据,并符合国家有关法律、行政法规和国家统一会计制度的规定;查看其是否按照连续编号的页码顺序登记。在会计帐簿记录发生错误或者隔页、缺号、跳行的,是否按照国家统一会计制度规定的方法更正,并由会计人员和会计机构负责人(会计主管人员)在更正处盖章等等。2、财务会计报告的编制应当符合本法和国家统一会计制度关于财务会计报告的编制要求、提供对象和提供期限的规定。其他法律、行政法规另有规定的,从其规定。即各单位要严格按照本法和国家统一会计制度规定的财务会计报告的种类、格式和内容编制,并按照规定期限及时报送有关部门。其具体内容,在财政部分行业制定的13个全国性的会计制度中都有详细规定,各单位要依据自己适用的会计制度的规定编制和报送财务会计报告。比如,《工业企业会计制度》规定,企业会计报表应当按月或者按年报送当地财政机关、税务机关、开户银行、主管部门。国有企业的年度会计报表,应当同时报送同级国有资产管理部门。月份会计报表应当于月份终了后6日内报出,年度会计报表应当于年度终了后35日内报出。《外商投资企业会计制度》规定,季度会计报表和年度会计报告应当分别报送主管财政部门、当地税务机关、企业主管部门、开户银行以及投资人。年度会计报告还应当报送原审批机关。季度会计报表应当于季度终了后15日内报出,年度财务会计报告应当于年度终了后4个月内连同中国注册会计师的查帐报告一并报出。《事业单位会计制度》规定,事业单位会计报表分为月报、季报和年报(决算)。月份会计报表应当于月份终了后3日内报出,季度会计报表应当于季度终了后5日内报出,年度会计报表应当按照财政部决算通知规定及主管部门要求的格式和期限报出,并抄报同级国有资产管理部门。3、向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告,其编制依据应当一致。财务会计报告是反映一个单位财务状况和经营成果的书面文件,按照国家统一会计制度的规定,财务会计报告应当报送国家财政部门、税务部门等有关部门或投资人。本条要求向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告的编制依据应当一致,实际上是对单位财务会计报告应当真实反映其生产经营成果和财务状况的要求,防止单位对不同的会计资料使用者采取不同的计算口径、计算方法、计算依据编制、提供内容不同的财务会计报告,以达到偷税、隐瞒收支或其他违法、违纪等目的。同时,本法对单位向不同的会计资料使用者提供编制依据不一致的财务会计报告的行为规定了法律责任。4、有关法律、行政法规规定会计报表、会计报表附注和财务情况说明书须经注册会计师审计的,注册会计师及其所在的会计师事务所出具的审计报告应当随同财务会计报告一并提供。由注册会计师对会计报表、会计报表附注和财务情况说明书进行审计,是中介机构对单位财务会计报告的评价和审核,其出具的审计报告有助于财务会计报告的使用者了解、掌握单位真实的生产经营情况和财务状况。因此,如果法律、行政法规规定会计报表、会计报表附注和财务情况说明书须经注册会计师审计的,有关单位应当先送会计师事务所审计,然后再将审计报告连同财务会计报告一并提供给财务会计报告的使用者。财政部发布的《商品流通企业年度会计报表会计师审计暂行办法》,就注册会计师审计商品流通企业会计报表作了具体规定。比如,要求企业应当在规定时间内自主委托会计师事务所对其年度会计报表进行审计,及时提供审计所需的有关资料。注册会计师在实施审计过程中,对企业有关财务会计处理事项不符合国家规定的,应当要求企业按国家规定进行调整或提出明确的调整意见。对企业拒绝调整的事项,且注册会计师认为该事项属于重大事项的,应当依据执业规范的要求,在审计报告中予以披露。注册会计师和会计师事务所完成审计业务后,应当对企业会计报表的合法性、公允性和会计处理方法的一贯性发表审计意见,并对企业披露的以下有关事项加注重要说明:第一,固定资产占总资产的比重及长期投资相当于所有者权益的比例;第二,库存商品的存放时间超过三年的数量和比重;第三,应收帐款的帐龄分析情况以及应收外汇时间超过三年及超过三年的数量、比重、主要收汇方式、帐面汇率等。

二、财务会计报告的组成:财务会计报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。(一)会计报表:是财务会计报告的主要组成部分,它以报表的形式传送会计信息。会计报表主要根据会计帐簿记录,按照会计报表的固定格式和项目口径编制。企业会计报表主要包括资产负债表、损益表、财务状况变动表等。它们分别从不同的侧面反映了某一企业的财务状况、经营成果和理财过程,它们之间存在着相互衔接的关系。1、资产负债表:是反映企业某一特定时期财务状况的会计报表,是静态会计报表。它是根据资产、负债和所有者权益之间的相互关系,按照一定的分类标准和一定的顺序,把企业一定日期的资产、负债和所有者权益各项目予以适当排列,并对日常工作中形成的大量数据进行整理后编制而成的。它表明企业在某一特定日期资产、负债和所有者权益情况,表明企业的经济资源和企业的偿债能力。2、损益表:是反映企业一定期间生产经营成果及其分配情况的会计报表。损益表把一定期间的营业收入与其同一会计期间相关的营业费用进行配比,以计算出企业一定期间的净收益或者净亏损,是动态会计报表。通过损益表反映的收入、费用等情况,能够反映企业生产、经营的收益和成本费用情况,表明企业生产经营成果。同时,通过损益表提供的不同时期的比较数字,可以分析企业今后利润的发展趋势及获利能力,了解投资人投入资本的完整性。该表分为两个部分,一部分反映企业的收入与费用,说明在会计期间企业利润或亏损的数额,据此可分析企业的经济效益及盈利能力。另一部分反映企业财务成果的分配过程和结果。3、财务状况变动表:是综合反映一定会计期间内营运资金来源和运用及其增减变动情况的会计报表。它是根据企业一定会计期间内各种资产、负债和所有者权益的增减变化,分析、反映企业资金的取得来源和资金的流出用途,说明财务动态的报表。它起到联结资产负债表和损益表桥梁的作用。(二)会计报表附注:是为了帮助理解会计报表的内容而对报表的有关项目等作的解释,是会计报表的补充。主要是对会计报表中不能包括的内容或者披露不详尽的内容作进一步的解释说明。其主要内容包括:所采用的主要会计处理方法、会计处理方法的变更情况、变更原因以及对财务状况和经营成果的影响;非经常性项目的说明;会计报表中各项目的增减变动及有关重要项目的明细资料,以及其他有助于理解和分析会计报表需要说明的事项。(三)财务情况说明书:主要说明企业的生产经营情况、利润实现和分配情况、资金增减和周转情况、税金缴纳情况、各项财产物资变动情况、对本期或者下期财务状况发生重大影响的事项、资产负债表编制日后至报出财务报告前发生的对企业财务状况变动有重大影响的事项,以及需要说明的其他事项。

第二十一条 财务会计报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章;设置总会计师的单位,还须由总会计师签名并盖章。

单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。

【阐释】 本条是关于财务会计报告应当由单位负责人及有关负责人签名、盖章的规定。

财务会计报告是一个单位依法向国家有关部门提供或者向社会公开披露的反映该单位财务状况和经营成果的书面文件。财务会计报告的真实、准确、完整与否,对各单位和财务会计报告的使用者,尤其是对投资人、政府部门正确评价微观或者宏观经济活动情况,据此进行经济决策有直接影响,对单位的纳税情况亦有直接影响。因此,财务会计报告必须要真实、完整。要做到这一点,除了会计人员在日常工作中的每个环节要严格按照本法和国家统一会计制度的规定审核原始凭证、编制记帐凭证、登记会计帐簿,进而编制财务会计报告外,单位负责人及其他有关负责人应当按照本法及国家统一会计制度的规定,对财务会计报告进行认真审核,严格把关。具体到本条的规定,就是将单位负责人及其他有关负责人对单位财务会计报告审核、把关的要求体现在单位负责人及其他有关负责人要在财务会计报告上签名并盖章。本条规定在财务会计报告上签名并盖章的负责人包括单位负责人、主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)以及总会计师,涉及到单位对会计工作负责的各级领导,要求其层层负责,以保证财务会计报告的真实、完整。

一、单位负责人:依照本法的规定,单位负责人是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定的代表单位行使职权的主要负责人。比如依照公司法的规定,董事长是公司的法定代表人,因此,董事长就是本条规定的单位负责人。单位负责人是单位的最高管理者,对单位的一切经济活动和管理工作全面负责,当然包括对会计工作和会计资料负责。因此,本条规定单位负责人要在财务会计报告上签名并盖章。

二、主管会计工作的负责人:是指一个单位的若干负责人中,根据其内部职责分工,分管会计工作的负责人。比如某企业设一名总经理,若干名副总经理,在若干名副总经理中分管会计工作的副总经理就是本条规定的主管会计工作的负责人。由于其分管会计工作,是会计机构和会计人员的直接领导,因此本条规定主管会计工作的负责人应当在财务会计报告上签名并盖章。

三、会计机构负责人(会计主管人员):是指单位负责会计工作的中层领导人员,对包括会计基础工作在内的所有会计工作起组织、管理等作用。在本法中,对会计机构负责人和会计主管人员赋予了特定含义。本法规定各单位根据会计业务的需要,设置会计机构或者在有关机构中设置会计人员。即各单位可以单独设置会计机构,也可以不单独设置专门的会计机构,而在有关机构中设置会计人员。会计机构负责人是指单独设置会计机构的单位所配备的会计机构的负责人员。会计主管人员是指不具备单独设置会计机构条件的单位,在有关机构中所配备的主管财务工作的人员,或者在办理财务会计业务的专职人员中指定的主管人员。会计机构负责人或者会计主管人员是直接负责单位会计工作的组织与管理的中层领导人员,当然要对单位的财务会计报告负责,所以本条规定会计机构负责人或者会计主管人员应当在财务会计报告上签名并盖章。

四、总会计师:本条规定,设置总会计师的单位,还应当由总会计师签名并盖章。这就是说,并不是要求所有单位都要由总会计师签名并盖章,只有设置总会计师的单位才需要由总会计师签名并盖章。因为根据本法的规定,国有的和国有资产占控股地位或者主导地位的大、中型企业必须设置总会计师。即在适用会计法的各单位中,除了国有的和国有资产占控股地位的大、中型企业外,国家机关、社会团体、事业单位和其他的公司、企业,都不是必须要设置总会计师的单位。如果这些单位不设置总会计师,当然就没有总会计师在财务会计报告上签名并盖章的问题。本条规定的含义是:只要单位设置了总会计师,无论是依法必须设置,还是单位自行设置,都必须由总会计师在财务会计报告上签名并盖章。因为总会计师是单位行政领导成员,根据总会计师条例的规定,总会计师组织领导本单位的财务管理、成本管理、预算管理、会计核算和会计监督等方面的工作。因此,总会计师是单位负责财务工作的行政领导,所以本条规定由其在财务会计报告上签名并盖章。

本条要求上述人员在财务会计报告上签名并盖章,不仅仅是规定工作程序问题,同时也是一种责任制。这就要求上述人员不要把签名、盖章作为一种形式对待,要杜绝只签名、盖章而不审核的作法,要对会计人员编制的财务会计报告进行认真审核,切实负起责任,确保财务会计报告的真实、完整。同时,本条在规定单位负责人、主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)以及总会计师在财务会计报告上签名并盖章的基础上,又特别规定了单位负责人应当保证财务会计报告的真实、完整。本法在总则中就已经明确规定了单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责,其中“会计资料”就包括财务会计报告。本条又专门规定单位负责人要保证财务会计报告的真实、完整,并单独作为一款规定,这是一种特别强调,以突出财务会计报告这一重要的会计资料。因为财务会计报告是对单位会计工作的全面总结,是向国家有关部门提供或者向社会公开披露的反映该单位财务状况和经营成果的文件。因此,财务会计报告是否真实、完整地反映单位的实际情况,对财务会计报告的使用者来讲是非常重要的。目前,会计信息失真,单位作假帐等问题比较严重,最集中的表现就是在财务会计报告上。因此,单位负责人要高度重视财务会计报告的质量。在日常工作中,一方面要建立规章制度,规范会计人员在会计工作的各个环节严格按照本法和国家统一会计制度的规定进行会计核算,依法审核和编制会计凭证、登记会计帐簿、编制财务会计报告;另一方面,作为单位的最高领导,自身要严格遵守本法和国家统一会计制度的规定,不指使、不授意、不强令会计人员在会计核算中弄虚作假。并对财务会计报告认真审核,严格把关,确保单位财务会计报告的真实、完整。

第二十二条 会计记录的文字应当使用中文。在民族自治地方,会计记录可以同时使用当地通用的一种民族文字。在中华人民共和国境内的外商投资企业、外国企业和其他外国组织的会计记录可以同时使用一种外国文字。

【阐释】 本条是关于会计记录文字的规定。

会计记录的文字是指用国家统一的会计制度确定的会计方法在会计凭证、会计帐簿、财务会计报告中登记经济业务事项时所使用的文字。本条之所以对会计记录的文字作出规定,这是因为在我国境内适用会计法的单位中,有的单位属于外商投资企业、外国企业的分支机构等组织,有的单位是在民族自治地方。外商投资企业的外国投资者以及外国企业的分支机构等组织,他们使用外文;在民族自治地方的单位,其使用当地通用的少数民族文字。由于存在这些差异,所以本条对会计记录应当使用的文字作了专门规定。首先规定各单位的会计记录应当使用中文,在此基础上,又对民族自治地方和外商投资企业、外国企业的分支机构等组织会计记录的文字作了补充规定。具体内容是:

一、会计记录的文字应当使用中文。即受会计法调整的国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织,其会计记录的文字应当使用中文。要求所有单位会计记录的文字使用中文,这是因为中文是我国通用的文字。外商投资企业属于我国的企业,其会计记录的文字当然要使用中文;外国企业的分支机构等组织在我国境内从事活动,受我国法律管辖,其会计记录的文字当然应当使用我国通用的文字--中文,这是不言而喻的;民族自治地方是我国不可分离的部分,我国宪法规定各民族有使用自己民族语言的自由。但是由于会计资料的使用者不限于民族自治地方,所以民族自治地方单位的会计记录也应当使用我国通用的文字--中文。另一方面,要求所有单位会计记录的文字使用中文,有利于国家有关部门对单位会计资料的监督检查。依照本法和国家统一会计制度的规定,各单位要定期将财务会计报告报送有关部门。财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门依照有关法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查。比如财政部门要对各单位是否依法设置会计帐簿、会计凭证,财务会计报告和其他会计资料是否真实、完整,会计核算是否符合本法和国家统一会计制度的规定实施监督检查。因此,各单位的会计记录应当以我国通用的文字--中文报送有关部门。如果有的单位会计记录的文字不使用中文,就会给行政部门的监督检查工作带来不便,一是不利于这些部门在监督检查中及时发现问题,二是不利于有关部门对单位会计资料的汇总和分析。

二、民族自治地方可以同时使用当地通用的一种民族文字。根据我国宪法规定,各少数民族聚居的地方实行区域自治,设立自治机关,行使自治权。我国的民族自治地方分为自治区、自治州和自治县。同时,我国宪法还规定,各民族都有使用和发展自己语言文字的自由。根据宪法的规定,针对我国民族自治的特点,本条规定在民族自治地方,会计记录可以同时使用当地通用的一种民族文字。这一规定的含义是:在民族自治地方,单位会计记录的文字首先要依照本条关于“应当使用中文”的规定使用中文,这是民族自治地方的单位所必须遵守的。除此之外,可以同时使用当地通用的一种民族文字。这样规定,既体现了中文是我国通用的文字,又尊重了少数民族的权利,方便了不同的会计资料的使用者。

三、在中华人民共和国境内的外商投资企业、外国企业和其他外国组织的会计记录,可以同时使用一种外国文字。这一规定的含义是:在我国境内的外商投资企业、外国企业和其他外国组织的会计记录,首先应当依照本条关于“应当使用中文”的规定使用中文,这是必须遵守的。在此基础上,其会计记录还可以同时使用一种外国文字。这样规定,既从中文是我国通用文字这一角度统一了会计记录的文字,又兼顾了不同语种的实际情况,方便了外商投资企业的外国投资者、外国企业的分支机构等组织。具体来讲,1、外商投资企业包括中外合资经营企业、中外合作经营企业和外资企业。中外合资经营企业和中外合作经营企业是由外国公司、企业和其他经济组织或者个人与中国的公司、企业或其他经济组织在我国境内共同举办的企业。二者所不同的是,合资经营企业为有限责任公司,属于中国法人,中外合营者以各自认缴的出资分享利润和分担风险及亏损,属于股权式合营。中外合作经营企业可以是法人,也可以是非法人组织。由合作双方在合作企业合同中约定投资或者合作条件,收益或者产品的分配,风险和亏损的分担,经营管理的方式和合作企业终止时财产的归属等事项,属于契约式合营。外资企业是在中国境内设立的全部资本由外国投资者投资的企业。2、外国企业是指在我国境内设立机构、场所,从事生产经营的外国公司、企业和其他经济组织。其他外国组织是指外国公司、企业和其他经济组织在我国设立的有关机构,如办事处、代表处、联络处等。

需要说明的是,本条关于“在民族自治地方,会计记录可以同时使用当地通用的一种民族文字。中华人民共和国境内的外商投资企业、外国企业和其他外国组织的会计记录可以同时使用一种外国文字的规定,是任意性规定。因为本条是以“可以使用”来表述的。具体到有关单位是否同时使用一种民族文字、外国文字,由其自己决定。与此不同的是,本条关于各单位“会计记录的文字应当使用中文”的规定是强制性的规定,因为本条是以“应当使用”来表述的,各单位必须遵守。

第二十三条 各单位对会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料应当建立档案,妥善保管。会计档案的保管期限和销毁办法,由国务院财政部门会同有关部门制定。

【阐释】 本条是关于会计档案的规定。

会计档案是指会计凭证、会计帐簿、财务会计报告等会计核算专业材料。它是记录和反映经济业务的重要史料和证据。会计档案是国家档案的重要组成部分,也是各单位的重要档案,它是对一个单位经济活动的记录和反映。通过会计档案,可以了解每项经济业务的来龙去脉;会计档案是检查一个单位是否遵守财经纪律的书面证明,可以揭示在会计资料上弄虚作假、违法乱纪等行为;会计档案还可以为国家、单位提供详尽的经济资料,对国家制定宏观经济政策及单位制定经济决策具有一定的参考价值。鉴于会计档案的重要性,本条对会计档案作了专门规定。本条对会计档案的规定主要包括两方面内容,一是各单位应当建立会计档案,妥善保管。二是对会计档案的保管期限和销毁办法作了授权规定。

一、作为义务,规定各单位应当建立会计档案,并妥善保管。具体要求是:1、各单位对会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料应当建立档案。即本条规定单位会计档案是由会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料组成。具体来讲,会计凭证是记录经济业务发生和完成情况的书面证明,包括原始凭证和记帐凭证。会计帐簿是指由一定格式相互连缀的帐页组成,用来序时地、分类地全面记录和反映一个单位经济业务的会计簿籍,是会计信息的主要载体之一,包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。财务会计报告是一个单位依法向国家有关部门提供或者向社会公开披露的反映该单位财务状况和经营成果的书面文件。财务会计报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。会计档案是在会计核算活动中形成的,其产生的直接目的和主要原因是作为一种核算的手段,是为了处理某些会计事项的需要。它不同于一般的文献资料,它是经会计人员和当时的当事人之手形成的,具有很强的原始性。同时,作为会计信息载体的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告等,不是随意保留下来就可以作为会计档案,而是必须按照一定的程序集中保管起来,才会形成会计档案。所以本条规定各单位应当建立会计档案。这就要求各单位要把建立会计档案的工作做好,要有相关的部门和人员负责这项工作。财政部、国家档案局曾于1984年颁布了《会计档案管理办法》,规定会计档案工作由各级财政机关和各级档案业务管理机关共同负责进行业务指导、监督和检查。2、各单位应当对会计档案妥善保管。根据《会计档案管理办法》的规定,要求各单位形成的会计档案,都应当由财务会计部门按照归档的要求,负责整理立卷或装订成册。当年会计档案,在会计年度终了后,可暂由本单位财务会计部门保管一年,期满后,原则上应由财务会计部门编造清册移交本单位的档案部门保管。财务会计部门和经办人员必须按期将应当归档的会计档案,全部移交档案部门,不得自行封包保存。档案部门必须按期点收,不得推诿拒绝。为了保证会计档案不受自然因素和其他因素的损害,或者尽可能减轻这种损害,以延长会计档案的寿命,各单位有关部门要加强对会计档案的科学管理,做好保管工作。一方面,在会计档案的保护技术方面,要采取措施保证会计档案不破损、不霉烂、不被虫蛀。另一方面,要将会计档案存放有序,查找方便,要严格执行安全和保密制度,不得随意堆放,以防止泄密。根据《会计档案管理办法》的规定,档案部门接收保管的会计档案,原则上应当保持原卷册的封装,个别需要拆封重新整理的,应当会同原财务会计部门和经办人员共同拆封整理,以分清责任。各单位保存的会计档案向外单位提供利用时,档案原件原则上不得借出,如有特殊情况,须报上级主管单位批准,但不得拆散原卷册,并限期归还。撤销合并单位和建设单位完工后的会计档案,应当随同单位的全部档案一并移交给指定的单位,并按规定办理交接手续。

二、对会计档案的保管期限和销毁办法作了授权规定。即会计法未对会计档案的保管期限和销毁办法作出具体规定,而是授权国务院财政部门会同有关部门制定。财政部、国家档案局于1984年制定了《会计档案管理办法》,对会计档案的保管期限和销毁办法作了具体规定。1、会计档案的保管期限:根据会计档案的特点,可以分为永久和定期会计档案。永久会计档案是指无限期保管的会计档案,如涉及外事的会计凭证等。定期会计档案是指有保管期限,期满后即可按规定销毁。根据《会计档案管理办法》的规定,定期会计档案的保管期限分为3年、5年、10年、15年、25年5种。各种会计档案的保管期限,从会计年度终了后的第一天算起。2、会计档案的销毁:根据《会计档案管理办法》的规定,会计档案保管期满需要销毁时,由本单位档案部门提出销毁意见,会同财务会计部门共同鉴定,严格审查,编造会计档案销毁清册。各单位在按规定销毁会计档案时,应当由档案部门和财务会计部门共同派员监销。各级主管部门销毁会计档案时,还应当有同级财政部门、审计部门派员参加监销。各级财政部门销毁会计档案时,由同级审计机关派员参加监销。监销人在销毁会计档案以前,应当认真进行清点核对,销毁后,在销毁清册上签名盖章,并将监销情况报告本单位领导。

第三章 公司、企业会计核算的特别规定

为了加强对公司、企业会计核算工作的规范,本章对公司、企业会计核算的规则作了特别规定。主要规定了五项禁止行为。

第二十四条 公司、企业进行会计核算,除应当遵守本法第二章的规定外,还应当遵守本章的规定。

【阐释】 本条是关于公司、企业会计核算适用本法具体章节的规定。

本法第二章是关于会计核算的规定,本法第三章是关于公司、企业会计核算的特别规定。那么,作为公司、企业,其会计核算如何适用本法,本条对此作了明确规定--既要遵守第二章关于会计核算的规定,又要遵守第三章关于公司、企业会计核算的特别规定。因为根据本法第二条的规定,国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织办理会计事务,都要遵守本法。因此,本法第二章关于会计核算的规定适用于以上各个单位,当然也适用于公司、企业。同时,考虑到公司、企业的会计核算有其自身的特点,因此本法专设一章作为第三章,对公司、企业会计核算又作了特别规定。这些特别规定是针对公司、企业的特点作的专门规定,是第二章会计核算没有具体规定的内容。所以公司、企业在会计核算时,也要遵守第三章的规定。具体来讲,公司、企业进行会计核算,应当遵守下列规定:

一、公司、企业如果发生了款项和有价证券的收付;财务的收发、增减和使用;债权债务的发生和结算;资本及基金的增减;收入、支出、费用、成本的计算;财务成果的计算和处理等经济业务事项时,应当办理会计手续,进行会计核算。公司、企业必须以实际发生的经济业务事项为依据,按照国家统一会计制度的规定确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润以及填制会计凭证,登记会计帐簿,编制财务会计报告。公司、企业不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。这是会计核算客观性原则的具体要求。因此,公司、企业的会计确认必须以实际发生的经济业务事项为依据,会计计量、记录的对象必须是真实的经济业务,财务会计报告必须如实反映情况,做到如实、准确地反映公司、企业的财务状况和经营成果,保证会计信息的真实性和准确性。会计核算是指会计工作中记帐、算帐、报帐的总称,涉及会计工作的各个环节。因此,会计核算的客观性原则贯穿于会计核算的各个环节,这就要求公司、企业在进行填制会计凭证、登记会计帐簿、编制财务会计报告等各项会计工作中,要严格遵守本法和国家统一会计制度的规定。

二、公司、企业的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料,必须符合国家统一会计制度的规定。公司、企业不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿及其他会计资料,不得提供虚假的财务会计报告。公司、企业发生的各项经济业务事项应当在依法设置的会计帐簿上统一登记、核算,不得违反本法和国家统一的会计制度的规定私设会计帐簿登记、核算。具体来讲,伪造是指以虚假的经济业务为前提,编制虚假的会计凭证和会计帐簿,达到以假充真的目的;变造是指利用涂改、挖补或其他方法改变会计凭证、会计帐簿的真实内容,以达到非法目的;私设帐簿是指在正常的会计帐簿之外另设一套或者多套会计帐簿,将一项经济业务的核算在不同的会计帐簿之间采取种种手段作出不同的反映,或者将一项经济业务不通过正常的会计帐簿予以反映,而是通过另设的会计帐簿进行核算,以达到隐瞒真实情况、损害国家和社会公众利益等非法目的。伪造、变造会计凭证、会计帐簿及其他会计资料,提供虚假的财务会计报告,私设会计帐簿,是严重的违法行为,本法对这些行为规定了法律责任。

三、公司、企业的会计凭证包括原始凭证和记帐凭证。公司、企业发生经济业务时,必须填制或者取得原始凭证并及时送交会计机构,以保证会计核算工作的顺利进行。原始凭证必须具备的基本要素是:凭证的名称、填制凭证的日期、填制凭证单位名称或者填制人姓名、经办人员的签名或者盖章、接受凭证单位名称、经济业务内容、数量、单价和金额等。会计机构和会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核,对不真实、不合法的原始凭证不予接受,并向公司、企业负责人报告;对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回,并要求按照国家统一会计制度的规定更正、补充。对原始凭证记载的各项内容均不得涂改;原始凭证有错误的,应当由出具单位重开或者更正,更正处应当加盖出具单位的印章。原始凭证金额有错误的,应当由出具单位重开,不得在原始凭证上更正。记帐凭证应当根据经过审核的原始凭证及有关资料编制。

四、公司、企业的会计帐簿包括总帐、明细帐和其他辅助性帐簿。会计帐簿登记,必须以经过审核的会计凭证为依据,并符合有关法律、行政法规和国家统一会计制度的规定。会计帐簿记录应当按照连续编号的页码顺序登记。会计帐簿记录发生错误或者隔页、缺号、跳行的,应当按照国家统一的会计制度规定的方法更正,并由会计人员和会计机构负责人(会计主管人员)在更正处盖章。

五、公司、企业的财务会计报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。会计报表主要包括资产负债表、损益表和财务状况变动表等。1、财务会计报告应当根据经过审核的会计帐簿记录和有关资料编制,并符合本法和国家统一会计制度关于财务会计报告的编制要求、提供对象和提供期限的规定。比如依照《工业企业会计制度》的规定,工业企业的会计报表应当按月或者按年报送当地财政机关、税务机关、开户银行、主管部门。国有企业的年度会计报表,应当同时报送同级国有资产管理部门。月份会计报表应当于月份终了后6日内报出,年度会计报表应当于年度终了后35日内报出。2、向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告,其编制依据应当一致,不得对不同的会计资料使用者采取不同的计算口径、计算方法、计算依据编制、报送不同内容的财务会计报告。3、有关法律、行政法规规定公司、企业的会计报表、会计报表附注和财务情况说明书须经注册会计师审计的,注册会计师及其所在的会计师事务所出具的审计报告应当随同财务会计报告一并提供。4、财务会计报告应当由公司、企业负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章;设置总会计师的公司、企业,还必须由总会计师签名并盖章。公司、企业负责人要保证财务会计报告的真实、完整。比如本法规定,国有的和国有资产占控股地位的大、中型企业必须设置总会计师。因此,国有的和国有资产占控股地位的大、中型企业的财务会计报告还应当由总会计师签名并盖章。

六、公司、企业的会计年度自公历1月1日起至12月31日止。会计年度是以年度为单位进行会计核算的时间区间。公司、企业应当依法确定会计年度进行会计核算。本法对公司、企业的会计年度统一规定为自公历1月1日起至12月31日止。

七、公司、企业的会计核算以人民币为记帐本位币,业务收支以人民币以外的货币为主的单位,可以选定其中某一种货币作为记帐本位币,但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。即会计核算以人民币为记帐本位币是大前提,公司、企业原则上应当以人民币作为记帐本位币,以外国货币作为记帐本位币只是一种例外的处理方法。而且公司、企业在以外国货币作为记帐本位币时,其编报的财务会计报告还应当折算为人民币。同时,不是所有的公司、企业都可以选定某一种外国货币作为记帐本位币,只有业务收支以外国货币为主的公司、企业才可以。

八、公司、企业会计记录的文字应当使用中文。在民族自治地方的公司、企业的会计记录,可以同时使用当地通用的一种民族文字。在我国境内的外商投资企业、外国企业的分支机构等组织的会计记录可以同时使用一种外国文字。会计记录的文字是指用国家统一的会计制度确定的会计方法在会计凭证、会计帐簿、财务会计报告中登记经济业务事项时所使用的文字。因为中文是我国通用的文字,所以公司、企业的会计记录应当使用中文,这是公司、企业必须遵守的。在此基础上,民族自治地方的公司、企业,其会计记录的文字可以同时使用当地通用的一种民族文字。外商投资企业、外国企业分支机构等组织的会计记录可以同时使用一种外国文字。

九、公司、企业应当定期将会计帐簿记录与实物、款项及有关资料相互核对,保证会计帐簿记录与实物及款项的实有数额相符、会计帐簿记录与会计凭证的有关内容相符、会计帐簿之间相对应的记录相符、会计帐簿记录与会计报表的有关内容相符。即公司、企业应当定期将会计帐簿记录与实物、款项及有关资料相互核对,保证帐实相符、帐证相符、帐帐相符、帐表相符。帐实相符是指会计帐簿记录与实物及款项的实有数额相符;帐证相符是指会计帐簿记录与会计凭证的有关内容相符;帐帐相符是指会计帐簿之间相对应的记录相符;帐表相符是指会计帐簿记录与会计报表的有关内容相符。

十、公司、企业采用的会计处理方法,前后各期应当一致,不得随意变更。这是会计核算一贯性原则的具体体现。有利于不同会计期间会计信息的纵向比较,防止公司、企业通过会计处理方法的变更,在会计核算上弄虚作假。另一方面,为了保证会计信息的可靠性和相关性,本法规定公司、企业的会计处理方法确有必要变更的,应当按照国家统一会计制度的规定变更,并将变更的原因、情况及影响在财务会计报告中说明。

十一、公司、企业进行会计核算,不得有下列行为:1、随意改变资产、负债、所有者权益的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列资产、负债、所有者权益、费用、成本;2、虚列或者隐瞒收入,推迟或者提前确认收入;3、随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列费用、成本;4、随意调整利润的计算、分配方法,编造虚假利润或者隐瞒利润等。

十二、公司、企业提供的担保、未决诉讼等或有事项,应当按照国家统一的会计制度的规定,在财务会计报告中予以说明。或有事项是指可能导致公司、企业发生损失或者收益的不确定状况或情形,其最终结果是发生损失或者收益,只有在未来发生或不发生某个或者某几个事件时才能得到证实。对可能发生的损失称为或有损失,对可能取得的收益称为或有收益。由于或有事项涉及公司、企业的资产,所以本法要求公司、企业对提供担保、未决诉讼等或有事项,应当按照国家统一会计制度的规定,在财务会计报告中说明。

十三、公司、企业使用电子计算机进行会计核算的,其软件及其生成的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料,必须符合国家统一的会计制度的规定;会计帐簿的登记、更正,应当符合国家统一的会计制度的规定。

十四、公司、企业对会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料应当建立档案,妥善保管。会计档案的保管期限和销毁办法按照国务院财政部门会同有关部门制定的规定执行。

第二十五条 公司、企业必须根据实际发生的经济业务事项,按照国家统一的会计制度的规定确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润。

【阐释】本条是关于公司、企业进行会计核算,确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润时应遵守要求的规定。

本条是本章的核心内容之一,也是这次修订会计法新增加的规定。我们知道,会计核算是会计的基本职能之一,在会计基础工作中占有非常重要的位置。在实际生活中,会计基础工作中存在的问题,有很大一部分出现在会计核算这一环节上。因此,加强会计核算基础建设,对提高整个会计基础工作水平,起着十分重要的作用。新修订的会计法会计核算一章中,为保证会计核算依法进行,对会计核算的一般要求进行了补充完善,明确规定各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算,填制会计凭证,登记会计帐簿,编制财务会计报告。任何单位不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。这是对不同单位进行会计核算的普遍性规定,公司、企业进行会计核算时,自然应当认真遵守上述规定,除此之外,针对公司、企业会计的特点,借鉴国际上规范公司、企业会计行为的一般做法,新修订的会计法增加了公司、企业会计核算的特别规定一章,公司、企业进行会计核算,还应当遵守这一章的规定。

按照本条规定,公司、企业必须根据实际发生的经济业务事项,按照国家统一的会计制度的规定确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润。这里所谓“国家统一的会计制度”,是指国务院财政部门依据会计法制定的关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员以及会计工作管理的制度。公司、企业有义务按照国家统一的会计制度的规定执行各项会计准则、制度和办法等,确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润时,就必须根据实际发生的经济业务事项,遵守国家统一的会计制度的规定。

公司、企业进行会计核算的过程实际上是一个会计确认、计量和记录的过程。所谓“确认”,是指将经济业务事项作为资产、负债、收入和费用等正式加以记录和列入报表的过程。确认主要解决某项经济业务“是什么,是否应当在会计上反映”的问题。通俗地说,是解决某项经济业务能否进会计的“大门”,会计是否要对其进行核算,要核算的话,在什么项目中核算。确认一般有文字和数字描述两种。所谓“计量”,是指用货币或其他量度单位计量各项经济业务和结果的过程。计量的特征是以数量(主要是以货币单位表示的价值)关系来确定物品或事项之间的内在联系,或将数额分配于具体事项,主要解决某项经济业务在会计上“反映多少”,即入帐金额问题。所谓“记录”,是指用国家统一的会计制度确定的专门的会计方法,在会计凭证、会计帐簿、财务会计报告中登记经济业务事项的过程,主要解决某项经济业务在会计上“如何登记”的问题。

本条所称“资产”,是指由于过去的交易或事项所引起的、企业拥有或控制的、能带来未来经济利益的经济资源。资产通常分为流动资产和长期资产两大类。前者如货币资产、存货、应收款等,后者如长期投资、房屋设备等。会计上能否确认一项资产,很重要的一个判断标准是看该项资源是否为本单位所拥有或能够控制,以划清自己的资产和别人的资产的界限。比如向外单位以经营租赁方式租入的资产就不是本单位的资产,因为这不是本单位所拥有的。另外,还要看该项经济资源能否为单位带来经济利益,凡不能带来经济利益的东西不能确认为资产。比如一些已经报废的机器设备,已不能为单位带来经济利益,就不能在会计上确认为资产。本条所称“负债”,是指由于过去的交易或事项所引起的企业的现有义务,这种义务需要企业在将来以转移资产或提供劳务加以清偿,从而引起未来经济利益的流出。负债主要包括:向银行借入的长、短期贷款,欠付其他单位的货款,欠付工人的工资,发行债券形成的债务,预收其他单位的货款等。本条所称“所有者权益”,是指企业投资人对企业净资产的所有权,是企业全部资产减去全部负债后的余额。所有者权益包括投入资本、资本公积金和留存收益等,其中投入资本即企业所有者投入企业的“本钱”,既可以用货币资金投入,也可以用实物资产如房屋、设备等投入,还可以用无形资产如专利权等投入;资本公积金主要来源于资本溢价(如发行股票时超过面值的那部分溢价)、接受他人捐赠、资产评估增值等;留存收益主要包括尚未分配的利润、企业的提取的盈余公积金等。

本条所称“收入”,是指企业在销售商品、提供劳务以及允许他人使用本企业资产等日常活动中所形成的经济利益的总流入。收入通常分为主营业务收入和其他业务收入。确认一项收入,首先要看是否真正把商品或劳务卖给了或提供给对方;其次要看与交易相关的经济利益能否流入企业,即有没有把握把钱收回来。本条所称“费用”,是指企业在生产和销售商品,提供劳务等生产经营过程中所产生的各种耗费。费用通常分为生产成本和期间费用。生产成本即产品生产成本;期间费用包括管理费用、营业费用和财务费用。费用和支出是两个不同的概念,支出概念比费用概念范围大,支出分为有效益和没有效益两种,有效益的支出形成资产或成为费用,比如购买材料形成存货资产,支付总经理工资形成管理费用;无效益的支出则形成损失,比如因交通事故支付给对方的赔偿款。本条所称“成本”,是指对象化了的费用,即以产品为对象计算分配的费用。比如企业本月共发生100万元生产费用,分摊到A、B、C三种产品头上,分别为30万元、60万元和10万元,这就变成A产品的生产成本为30万元、B产品的生产成本为60万元、C产品的生产成本为10万元。本条所称“利润”,是指企业在一定期间生产经营活动的最终成果,即收入与费用相抵后的差额。如果收入大于费用,其净额为利润;如果收入小于费用,其净额为亏损。利润包括营业利益、投资净收益和营业外收支净额。

前面通过对本条中所涉及各会计要素的解释,有助于我们理解公司、企业进行会计核算的特别要求。公司、企业进行会计核算,应当按照国家统一的会计制度的规定,以持续、正常的生产经营活动为前提,以实际发生的各项经济业务为对象和依据,如实记录各项生产经营活动,反映自身的财务状况和经营成果。只有依法进行会计核算,才能做好会计基础工作,达到保证会计信息真实完整、维护正常会计工作秩序的根本目的。

第二十六条 公司、企业进行会计核算不得有下列行为:

(一)随意改变资产、负债、所有者权益的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列资产、负债、所有者权益;

(二)虚列或者隐瞒收入,推迟或者提前确认收入;

(三)随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列费用、成本;

(四)随意调整利润的计算、分配方法,编造虚假利润或者隐瞒利润;

(五)违反国家统一的会计制度规定的其他行为。

【阐释】本条是关于公司、企业进行会计核算禁止行为的规定。

为了如实地、客观地和公正地反映公司、企业经济业务活动的内容,公司、企业会计机构、会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核,不仅要审核原始凭证的合法性,还要审核原始凭证的真实性,防止弄虚作假现象的发生,这是保证会计信息真实性的前提条件,在此基础上按照会计核算的要求正确登记会计帐簿和编制会计报表,做到会计帐簿纪录与实物及款项的实有数额相符、会计帐簿纪录与会计凭证的有关内容相符、会计帐簿之间相对应的记录相符、会计帐簿记录与会计报表的有关内容相符,从而以真实的经济内容与准确、可靠的会计数据资料完整地反映公司、企业在一定时期内生产经营活动的财务状况及其经营成果。

保证会计信息的真实性不仅是公司、企业会计核算的一般原则,而且也是会计法和国家统一的会计制度的基本要求。然而,一些公司、企业为了小团体利益,在会计数据上做文章,有的以虚假的经济业务资料进行核算,有的通过改变会计处理方法和财务会计报告编制依据等手段,假帐真算,真帐假算,造成会计信息严重失真,帐实不符,虚盈实亏或虚亏实盈,以达到转移国家资产、偷逃税收和粉饰业绩等非法目的,这些行为都是严重的违法行为,必须予以制止和纠正。为此本条明确规定,公司、企业进行会计核算不得有下列行为:

(一)随意改变资产、负债、所有者权益的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列资产、负债、所有者权益。我们知道,公司、企业会计管理的客观内容实质上是价值运动,价值运动的静态表现主要是反映公司、企业在特定时日的财务状况,即在该时日的各项资产的表现形态和掌握控制这些资产的所有权的表现形态,而决定公司、企业财务状况的主要是资产、负债和所有者权益这三大会计要素。资产、负债和所有者权益共同组成的反映公司、企业财务状况的会计报表就是资产负债表,其平衡公式是:资产=负债+所有者权益,它体现了市场经济条件下价值运动的一般规律及其平衡关系。公司、企业进行会计核算、编制资产负债表时,应当以实际发生的经济业务为依据,按照规定的会计处理方法进行,保证会计指标的口径一致、相互可比和会计处理方法的前后各期相一致,不得随意改变资产、负债、所有者权益的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列资产、负债和所有者权益。这里的“随意”,是指违反国家统一的会计制度的规定,任凭自己的意思,改变会计要素的确认标准或者计量方法的行为;所谓“虚列”,是指本来并不存在但却凭空假造资产、负债和所有者权益余额的行为;所谓“多列”,是指虽然存在一定余额的资产、负债和所有者权益,却又不实的篡改会计数据,增加资产、负债和所有者权益余额的行为;所谓“不列”,则是隐瞒资产、负债和所有者权益余额的行为;至于“少列”,与多列行为类似,是指通过篡改会计数据来达到减少资产、负债和所有者权益余额的行为。虚列、多列、不列或者少列资产、负债和所有者权益,必然造成会计信息的失真问题,导致会计工作秩序混乱、管理失控,因此是本法所明令禁止的违法行为。

(二)虚列或者隐瞒收入,推迟或者提前确认收入。收入是公司、企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入,包括基本业务收入和其他业务收入。由于公司、企业的收入一定程度上能够反映一个单位的经营业绩和负责人的领导政绩,而且收入与纳税又紧密联系在一起,因此,一些公司、企业及其负责人为了谋取私利或小团体利益,或为捞取个人的政治资本,于是在收入上做文章,虚列或者隐瞒收入,以达到粉饰业绩、政绩或偷逃税款的非法目的,这是法律所不允许的,是一种严重的违法行为。另外,根据国家统一的会计制度的有关规定,确认一项营业收入实现与否必须同时满足以下三个标准:一是伴随营业收入而来的新增资产已经取得;二是营业收入可以计量;三是产生营业收入的交易已完成,公司、企业享有了支配和使用其营业收入的权利。具备了上述三个条件,才可称为已实现营业收入。正确合理地确认公司、企业收入的实现,直接关系到当期的损益,如果出于各种非法动机人为地推迟或者提前确认收入,进行不实的收入核算,同样会造成会计信息的虚假和失真,也就不能满足有关各方了解公司、企业财务状况和经营成果的需要,因此是一种严重的违法行为,依法要承担相应的法律责任。

(三)随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列费用、成本。这一项与前面第一项的行为类似,只不过虚列、多列、不列或者少列的会计要素对象是费用和成本。费用是公司、企业在生产经营过程中发生的各项耗费,成本是对象化了的费用。费用和成本与收入、利润一起反映了公司、企业在一定时期内的生产经营活动及其成果,以及这种活动及其结果对掌握、控制这些资产所有权产生的影响。根据国家统一的会计制度的有关规定,公司、企业应当按实际发生额核算费用和成本,正确、及时地将已销售商品和提供劳务的成本作为营业成本,连同期间费用,结转当期损益。通常费用、成本的确认标准主要有三种:一是联系因果关系确认费用、成本;二是系统和合理地分配费用、成本;三是耗费发生时立即确认费用、成本。公司、企业可以根据生产经营特点、生产经营组织类型和成本管理的要求自行确定成本计算方法。但一经确定,不得随意变动。由于费用、成本的确定标准和计量方法的正确与否直接关联到各个方面的经济利益,因此,公司、企业不能违反国家统一的会计制度的规定随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法,更不能虚列、多列、不列或者少列费用、成本,否则就构成法律所禁止的行为,依法要承担相应的法律责任。

(四)随意调整利润的计算、分配方法,编造虚假利润或者隐瞒利润。利润是公司、企业在一定期间的经营成果,包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额。由于利润的计算和分配具有很强的政策性,直接关系到国家、公司、企业、职工及所有者等各方面的利益,因此,公司、企业的利润计算、分配方法必须严格按照国家有关财政税收方面的法律、法规和国家统一的会计制度的规定来进行。公司、企业实现的利润总额,按照国家有关规定作相应调整后,依法缴纳所得税,税后利润一般应按以下顺序进行分配:弥补公司、企业以前年度亏损;提取法定盈余公积金,提取公益金,向所有者分配利润。如果随意调整利润的计算、分配方法,编造虚假利润或者隐瞒利润,就可能损害到国家、职工及所有者的合法权益,因此这种行为是法律所严加禁止的。

(五)违反国家统一的会计制度规定的其他行为。这是一项概括性规定,公司、企业进行会计核算,应当遵守的国家统一的会计制度的规定很多,同时不得有的行为也有很多,法律上的“不得”实际上就是禁止的意思,只不过它更侧重于限制,本条规定中的前四项就是通过列举的方式将公司、企业进行会计核算过程中禁止的主要行为加以明确,然而社会经济生活总是复杂多样的,出于各种动机和目的,违反国家统一的会计制度规定的行为也是千变万化的,其方法和手段多种多样,单纯依靠列举的方式加以禁止显然是不够的,因此才有这一概括性规定,也就是说只要行为本身违反了国家统一的会计制度的规定,依法都应予以禁止,所以这一规定既能有效地防范违法行为的发生,又使惩处各种违法行为做到了有法可依,因而是一项十分必要的法律规范。

第四章 会计监督

会计监督是会计的又一项重要职能,有效发挥会计监督职能,对于加强经济管理和财务管理,提高经济效益,维护社会经济秩序,具有重要作用。为了保障充分有效地开展会计监督,本章对会计监督作出专门规定,主要内容包括:单位内部会计监督、会计师事务所代表社会公众进行的监督,财政部门及其他有关部门的监督,以及广泛的社会监督的基本内容和要求。

第二十七条 各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。单位内部会计监督制度应当符合下列要求:

(一)记帐人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确,并相互分离、相互制约;

(二)重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确;

(三)财产清查的范围、期限和组织程序应当明确;

(四)对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确。

第二十八条 单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责,不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。

会计机构、会计人员对违反本法和国家统一的会计制度规定的会计事项,有权拒绝办理或者按照职权予以纠正。

第二十九条 会计机构、会计人员发现会计帐簿记录与实物、款项及有关资料不相符的,按照国家统一的会计制度的规定有权自行处理的,应当及时处理;无权处理的,应当立即向单位负责人报告,请求查明原因,作出处理。

第三十条 任何单位和个人对违反本法和国家统一的会计制度规定的行为,有权检举。收到检举的部门有权处理的,应当依法按照职责分工及时处理;无权处理的,应当及时移送有权处理的部门处理。收到检举的部门、负责处理的部门应当为检举人保密,不得将检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人。

第三十一条 有关法律、行政法规规定,须经注册会计师进行审计的单位,应当向受委托的会计师事务所如实提供会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况。

任何单位或者个人不得以任何方式要求或者示意注册会计师及其所在的会计师事务所出具不实或者不当的审计报告。

财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督。

第三十二条 财政部门对各单位的下列情况实施监督:

(一)是否依法设置会计帐簿;

(二)会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料是否真实、完整;

(三)会计核算是否符合本法和国家统一的会计制度的规定;

(四)从事会计工作的人员是否具备从业资格。

在对前款第(二)项所列事项实施监督,发现重大违法嫌疑时,国务院财政部门及其派出机构可以向与被监督单位有经济业务往来的单位和被监督单位开立帐户的金融机构查询有关情况,有关单位和金融机构应当给予支持。

第三十三条 财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查。

前款所列监督检查部门对有关单位的会计资料依法实施监督检查后,应当出具检查结论。有关监督检查部门已经作出的检查结论能够满足其他监督检查部门履行本部门职责需要的,其他监督检查部门应当加以利用,避免重复查帐。

【阐释】本条是对政府有关部门依法对会计资料实施监督检查的规定。

本条共分两款。都是讲的作为政府有关部门对单位的监督,又称作外部监督。本条在第一款列举了六个部门代表国家对各单位的财务工作实行监督,这是社会主义经济监督体系中的一个重要方面,它与单位内部由会计机构、会计人员实行的会计监督是相结合的。国家经济监督制度和体系的健全与发展,是单位内部实行严格的会计监督制度的必要保证;严格的外部监督又是对单位内部实行会计监督的有力支持。对这六种监督,分别给予介绍。

1、财政机关的监督。财政监督是指各级财政部门在资金积累、分配和使用过程中,对行政事业单位、部门、企业的经济活动和业务活动及其成果所实行的监督。财政监督主要是各级财政部门根据国家的法律、法规、规章和制度等,利用单位预算、财务收支计划以及财务会计报表等反映的经济活动和业务活动的情况来进行的。加强财政监督,有利于严格财经纪律,保证国家预算、计划的全面完成,促使各单位加强经济核算,降低消耗、成本,提高经济效益;也有利于加强各单位的会计工作管理。财政监督是政府监督的有效手段之一,各单位必须接受来自财政部门的事前、日常和事后的监督和检查。中华人民共和国会计法第三十二条规定,财政部门对各单位的下列情况实施监督:(一)是否依法设置会计帐簿;(二)会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料是否真实、完整;(三)会计核算是否符合本法和国家统一的会计制度的规定;(四)从事会计工作的人员是否具备从业资格。在对前款第(二)项所列事项实施监督,发生重大违法嫌疑时,国务院财政部门及其派出机构可以向与被监督单位有经济业务往来的单位和被监督单位开立帐户的金融机构查询有关情况,有关单位和金融机构应当给予支持。

2、审计机关的监督。即政府审计监督,是国务院审计机关和各级人民政府的审计机关依据我国宪法和法律对各级政府的财政收支,对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支,进行审计监督。各单位必须按照法律规定接受审计机关的监督。各级审计机关独立行使审计监督权,不受其他行政机关、社会团体的干涉。一切属于政府审计范围的机关、企业事业单位,都必须接受审计监督,审计机关作出的审计结论和决定,有关单位和个人必须接受。加强政府的审计监督,有利于维护国家财经纪律,也有利于各单位会计工作的依法进行。

3、税务机关的监督。主要是各级税务机关在税收征收管理过程中,对各单位的纳税及影响纳税的其他工作所实行的监督。税务部门根据国家税收法律、法规的规定通过日常税收征管工作,一方面促使各单位依法经营,建立健全有利于正确计算和反映纳税所得额情况的各项基础工作,推动各单位加强包括会计工作在内的管理工作。另一方面,督促各单位依法纳税,遵纪守法,堵塞各种税收漏洞,纠正和查处违反税法的行为,保证包括会计法在内的各项财经纪律、法规的贯彻实施。

4、人民银行的监督。中华人民共和国中国人民银行法第五章规定,中国人民银行依法对金融机构及其业务实施监督管理,维护金融业的合法、稳健运行。中国人民银行按照规定审批金融机构的设立、变更、终止及其业务范围。中国人民银行有权对金融机构的存款、贷款、结算、呆帐等情况随时进行稽核、检查监督。中国人民银行有权对金融机构违反规定提高或者降低存款利率、贷款利率的行为进行监督检查。中国人民银行有权要求金融机构按照规定报送资产负债表、损益表以及其他财务会计报表和资料。中国人民银行负责统一编制全国金融统计数据、报表,并按照国家有关规定予以公布。中国人民银行对国家政策性银行的金融业务,进行指导和监督。中国人民银行应当建立、健全本系统的稽核、检查制度,加强内部的监督管理。

5、证券监管机构的监督。中华人民共和国证券法第七条规定:国务院证券监督管理机构依法对全国证券市场实行集中统一监督管理。国务院证券监督管理机构根据需要可以设立派出机构,按照授权履行监督管理职责。在证券法第十章中,同时规定了国务院证券监督管理机构在证券发行、证券交易、上市公司收购活动中,对证券交易所、证券公司、证券登记结算机构、证券业协会和证券交易服务机构的管理活动中的法定职责。证券法规定:国务院证券监督管理机构依法对证券市场实行监督管理,维护证券市场秩序,保障其合法运行。国务院证券监督管理机构在对证券市场实施监督管理中履行下列职责:(1)依法制定有关证券市场监督管理的规章、规则,并依法行使审批或者核准权;(2)依法对证券的发行、交易、登记、托管、结算,进行监督管理;(3)依法对证券发行人、上市公司、证券交易所、证券公司、证券登记结算机构、证券投资基金管理机构、证券投资咨询机构、资信评估机构以及从事证券业务的律师事务所、会计师事务所、资产评估机构的证券业务活动,进行监督管理;(4)依法制定从事证券业务人员的资格标准和行为准则,并监督实施;(5)依法监督检查证券发行和交易的信息公开情况;(6)依法对证券业协会的活动进行指导和监督;(7)依法对违反证券市场监督管理法律、行政法规的行为进行查处;(8)法律、行政法规规定的其他职责。国务院证券监督管理机构依法履行职责,有权采取下列措施:(1)进入违法行为发生场所调查取证;(2)询问当事人和与被调查事件有关的单位和个人,要求其对与被调查事件有关的事项作出说明;(3)查阅、复制当事人和被调查事件有关的单位和个人的证券交易记录、登记过户记录、财务会计资料及其他相关文件和资料;对可能被转移或者隐匿的文件和资料,可以予以封存;(4)查询当事人和与被调查事件有关的单位和个人的资金帐户、证券帐户、对有证据证明有转移或者隐匿违法资金、证券迹象的,可以申请司法机关予以冻结。在这些列举的证券监督管理机构的监督管理职责中,大多数都与这些单位的会计工作有关。有关的行政法规也对证券监督管理机构对会计事务方面的管理职能作出了规定。

6、保险监管机构(在体制改革之前在我国的保险法上称作金融监督管理部门)的监督。按照我国保险法第五章的规定,商业保险的主要险种的基本保险条款和保险费率,由金融监督管理部门制订。保险公司拟订的其他险种的保险条款和保险费率,应当报金融监督管理部门备案。金融监督管理部门有权检查保险公司的业务状况、财务状况及资金运用状况,有权要求保险公司在规定的期限内提供有关的书面报告和资料。保险公司依法接受监督检查。金融监督管理部门可以依法责令保险公司限期改正违法行为,可以对违法的保险公司进行整顿,可以对保险公司进行接管。保险公司应当于每一会计年度终了后三个月内,将上一年度的营业报告、财务会计报告及有关报表报送金融监督管理部门,并依法公布。保险公司应当于每月月底将上一月营业统计报表报送金融监督管理部门。保险公司应当妥善保管有关业务经营活动的完整帐簿、原始凭证及有关资料。前款规定的帐簿、原始凭证及有关资料的保管期限,自保险合同终止之日起计算,不少于十年。

本条第二款的规定,是对前款所列六个监督检查部门依法实施监督检查后,所出具的监督检查结论的有关规定。有两个层次的要求,第一个层次的要求,是上列不论哪个部门在依法对有关单位的会计资料实施监督检查后,应当出具检查结论。所谓检查结论,就是指依照法律、行政法规的规定,检查了有关单位的相关情况、核对有关事实数据之后所得出的结论,反映该单位合法和不合法的方方面面情况。监督检查部门依法进行的监督检查,是针对一个方面一个时期的问题而来,检查具体单位的具体材料之后,作出实事求是的结论。第二个层次的要求,是为了减少企业事业单位的负担,由法律特别作出的安排。一段时间以来,各方面都反映政府有关部门对企业事业单位重复查帐、多头查帐,企业事业单位不堪其扰,不堪其烦的问题,这次修订会计法,各地各部门和人大常委委员也多次提出这方面的意见,所以本条在第二款作出这样的规定,有关监督检查部门已经作出的检查结论能够满足其他监督检查部门履行本部门职责需要的,其他监督检查部门就不再重复查帐,而直接利用相关部门已经作出的结论即可。减少重复查帐和多头查帐,减轻企业事业单位负担。执行这一条当然需要各有关部门加强配合,互通信息,切实为企业事业单位着想,既要执行好法律,又要尽量为企业事业单位减少负担和不必要的麻烦。

第三十四条 依法对有关单位的会计资料实施监督检查的部门及其工作人员对在监督检查中知悉的国家秘密和商业秘密负有保密义务。

【阐释】本条是对依法对有关单位的会计资料实施监督检查的部门及其工作人员对在监督检查中知悉的国家秘密和商业秘密负有保密义务的规定。按照本法第三十三条的规定,财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等有关部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查。按照相关法律、行政法规的规定,这些部门及其工作人员在依法实施监督检查时,有查阅有关单位的会计凭证、会计帐簿、会计档案及其他会计资料等的职权,有的还有查询银行资料的职权。这样一些资料对任何单位来说,都反映了该单位的基本经营状况或财务情况,有的还会涉及这个单位的商业秘密,有时甚至是国家秘密。国家秘密是关系国家的安全和利益,依照法定程序确定,在一定时间内只限一定范围的人员知悉的事项。一切国家机关、武装力量、政党、社会团体、企业事业单位和公民都有保守国家秘密的义务。在我国是由中华人民共和国保守国家秘密法调整的。商业秘密牵涉一个和几个单位的利益,有时是一个单位的“命根子”,受有关法律、行政法规调整保护。所以,本条的规定就是强调监督检查部门及其工作人员对其在监督检查中知悉的国家秘密和商业秘密负有法定的保密义务。

按照我国保守国家秘密法的第二条的规定,国家秘密是关系国家的安全和利益,依照法定程序确定,在一定时间内只限一定范围的人员知悉的事项。第八条规定:国家秘密包括下列秘密事项:(一)国家事务的重大决策中的秘密事项;(二)国防建设和武装力量活动中的秘密事项;(三)外交和外事活动中的秘密事项以及对外承担保密义务的事项;(四)国民经济和社会发展中的秘密事项;(五)科学技术中的秘密事项;(六)维护国家安全活动和追查刑事犯罪中的秘密事项;(七)其他经国家保密工作部门确定应当保守的国家秘密事项。不符合本法第二条规定的,不属于国家秘密。政党的秘密事项中符合本法第二条规定的,属于国家秘密。按照保守国家秘密法的规定,国家秘密的密级分为“绝密”、“机密”、“秘密”三级。属于国家秘密的文件、资料和其他物品的制作、收发、传递、使用、复制、摘抄、保存和销毁,由国家保密工作部门制定保密办法。采用电子信息等技术存取、处理、传递国家秘密的办法,由国家保密工作部门会同中央有关机关规定。按照本法本条的规定,由于会计凭证、会计帐簿和其他会计资料准确、真实、完整地记录了一个单位的经济和财务信息,如果其中有涉及国家秘密的,依法对这些会计资料实施监督检查的部门有保密义务,也就是要在规定的范围、按照规定的内容、由符合规定的人员知悉相关的国家秘密并不得泄露。对部门中实施监督检查的人员,如果在执法活动中知悉国家秘密,也负有保密义务,也就是不得违反规定泄露。保守国家秘密是一整套完整的严密的制度,由国家法律和行政法规作出规定,知悉国家秘密的单位和个人,应该严格执行。违反规定的单位和个人要受到相应的行政处分、行政处罚,后果严重,构成犯罪的,还要承担相应的刑事责任。

依法对有关单位的会计资料实施监督检查的部门及其工作人员对在监督检查中知悉的商业秘密负有保密义务。根据我国反不正当竞争法的规定,所谓商业秘密是指不为公众所知悉,能为权利人带来经济利益,具有实用性并经权利人采取保密措施的技术信息和经营信息。根据这一规定,构成商业秘密的条件是:1、必须是不为公众所知悉的技术信息和经营信息,具有秘密性,只能是有限的一部分人知道,否则就不成其为秘密了。技术信息包括技术决窍、配方、工艺流程、设计图纸等。经营信息包括经营决策、客户名单、货源情况、商品推销计划等。2、权利人对这些技术信息和经营信息采取了保密措施,以防止外人轻而易举获取这些信息,如果权利人未采取保密措施,就不能视为商业秘密。3、这些信息能为权利人带来经济利益,具有实用性。侵犯商业秘密的目的,是为获得他人的经济利益,权利人对商业秘密采取保密措施,是为保护自己的经济利益免受损失。因此,这些信息必须具有经济价值,能为权利人带来经济利益。只有符合这三项条件的技术信息和经营信息才是商业秘密。商业秘密作为一种知识产权,凝聚着经营者的劳动和投入,在充满竞争的市场经济中,谁拥有商业秘密,谁就会在激烈的竞争中处于优势,因此,经营者的商业秘密受法律保护。依法对一个单位的会计资料实施监督检查的部门及其工作人员既有执法的权利,同时根据本条的规定,也有保守其在执法过程中知悉的商业秘密的义务。这些部门及其工作人员在监督检查活动过程中,因为工作关系了解到当事人的商业秘密,虽然其获取商业秘密的途径是合法的,是在依法行政的过程中获取的,但是,如果其不负责任地将当事人的商业秘密泄露给他人,就会损害权利人的利益,构成对他人商业秘密的侵犯,同时也违反本条规定的义务,要承担相应的法律责任。

本条规定的两种情况,是比较典型的政府行政权力不得滥用的规定。政府有关部门及其工作人员行使权力的同时要承担相应的义务,权力的行使要有制约。此法与彼法之间,不同的法律条文之间共同构成一个完整的规范。在同一件事情上,有行使政府权力的授权性规定,有相应的制约性的实体和程序性规范,也有违反这些规范的处分和处罚办法。

第三十五条 各单位必须依照有关法律、行政法规的规定,接受有关监督检查部门依法实施的监督检查,如实提供会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况,不得拒绝、隐匿、谎报。

【阐释】本条是对各单位接受有关部门依法实施的监督检查并需如实提供会计资料的规定。

本法第三十二条对财政部门对各单位的监督检查权作出了具体的规定。主要有:是否依法设置会计帐簿;会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他资料是否真实、完整;会计核算是否符合本法和国家统一的会计制度的规定;从事会计工作的人员是否具备从业资格。在监督检查单位会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他资料是否真实、完整时,如发现重大违法嫌疑时,国务院财政部门及其派出机构可以向与被监督单位有经济业务往来的单位和被监督单位开立帐户的金融机构查询有关情况,有关单位和金融机构应当给予支持。其他法律、行政法规对审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管的监督检查权限也作出了规定。本条专门提出要求,各单位在接受依法实施的监督检查时,要如实提供会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况,所谓如实,就是全部、完全地提供,也是对隐匿会计凭证、私设会计帐簿和提供虚假财务会计报告的一种禁止。具体地说,要提供全部当期发生的会计活动的资料,会计凭证一个也不能短少,会计帐簿也一个不能少,包括总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿,财务会计报告包括内部报告和对外提供的报告,其他会计资料及有关情况,是指一切与当期发生的会计事项有关的资料和情况,包括历年结转的余额。单位作为政府部门行政监管的对象,法律对其规定义务,要求其如实提供资料,单位不能找出种种理由拒绝、阻挠和刁难;应当积极配合,提供便利条件和真实的完整的资料,而不能弄虚作假或在资料上作手脚;也不能妨碍行政部门的行政管理行为。所以本条最后使用了三个“不得”,即不得拒绝,拒不提供全部或部分相关资料;不得隐匿,是指藏而不报,也是不如实提供的意思;不得谎报,是指以假充真,真帐假做或假帐真做的意思,都是不允许的。违反本条规定的义务,要受到相应的处罚。

第五章 会计机构和会计人员

会计机构、会计人员是承担会计工作的重要主体,建立健全会计机构,提高会计人员的素质,对于做好会计工作,充分发挥会计职能,具有重要作用。为了加强对会计机构、会计人员的管理,本章对会计机构和会计人员作出规定,主要内容包括:会计机构、会计人员的设置,会计工作岗位责任制,会计人员从业资格,会计工作交接、会计人员培训。

第三十六条 各单位应当根据会计业务的需要,设置会计机构或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员;不具备设置条件的,应当委托经批准设立从事会计代理记帐业务的中介机构代理记帐。

国有的和国有资产占控股地位的大、中型企业必须设置总会计师。总会计师的任职资格、任免程序、职责权限由国务院规定。

【阐释】本条是对会计机构设置、会计人员配备和总会计师设置的规定。

本条共分两款。第一款规定了会计机构的设置和会计人员的配备。

各单位是否设置会计机构的问题,因各单位情况不同而由各单位根据自己的会计业务需要决定。原则上各单位需要科学、合理地组织会计工作,应当设立专门从事会计工作的职能部门(不论其称谓如何,比如会计股、科、室、处、司等等),也就是本条所说的会计机构。但是本条并未作强制性规定,由于各单位经营和业务规模的大小的不同,会计业务的复杂程度不同,机构人员设置的要求不同,办公自动化程度不同等等情况,各单位可以根据业务需要决定是否设置专门的会计机构,或者选择在有关机构中设置专职会计人员,所谓有关机构通常是指公司企业的财务部门,机关事业单位的行政后勤部门等等。主要是要满足经济管理的要求,追求经济效益和办事效率的要求。从国务院财政主管部门的管理要求和各地各部门实践情况看,通常实行独立核算的大中型企业、实行企业化管理的事业单位,以及财务收支数额较大、会计业务较多的机关团体和其他组织,都要设置由本单位领导人直接领导的财务会计机构,并配备必要的会计人员。而财务收支数额不大,单位业务形式比较简单,会计核算不太复杂的单位,如一些业务规模小,业务量少的企业和人员、业务比较少的机构、团体和事业单位,可以不设置专门的会计机构。对设置会计机构的名称叫法不一,会计法上并未作强制性要求,而是使用了一个笼统的“会计机构”的名称,由各单位根据自己的具体情况自己确定。也就是说,在不与法律、法规相违背的情况下,是否设置会计机构,如何设置会计机构,如何称呼,都由各单位自主决定。

配备会计人员。设置会计机构的单位,当然应当有符合会计从业资格和一定数量的会计人员。财务收支数额不大、会计业务比较简单、不需要设置会计机构的单位,应当在有关机构中配备若干办理会计事务的专职和兼职会计人员,单位领导人应当在这些会计人员中指定一人为会计主管人员,负责领导和办理本单位的会计工作。

会计机构负责人和会计主管人员问题。一个单位,不论是设置会计机构或者是在有关机构中设置会计人员,总要有一位负责人。在设置会计机构的情况下,这位负责人就是会计机构负责人;而在有关机构设置会计人员的情况下,被指定为会计主管人员的人就是负责人。一般说,会计机构负责人或会计主管人员应当按规定程序任免,这既可能是法律法规的要求,也是提高管理效率和体现层层负责原则的内在要求。同时也符合会计工作特有的专业性强、政策性强的特点。在设置会计机构的单位,会计机构负责人在单位领导人直接领导下对会计机构的一切行政和业务负责。单位在有关机构设置会计人员的情况下,有一定数量的专职或兼职会计人员而无专门机构,如果由不熟悉会计业务或者与会计事务没有直接联系的其他机构负责人或其他人员兼管会计工作,将会对这个单位的会计工作带来不利影响,因此应当指定会计主管人员,会计主管人员行使会计机构负责人的职权并按规定的程序任免。在会计机构和会计主管人员确定之后,为了保证会计工作的顺利开展,加强责任心,单位可以在会计机构内部建立岗位责任制,实行定人员、定岗位、定职责的管理,促进会计工作提高工作效率,明确会计岗位设置及各自的职责范围。财政部1984年发布的《会计人员工作规则》根据一般情况,作了示范性的规定。按照这一规则,会计人员的工作岗位一般可分为会计主管、出纳、财产物资核算、工资核算、成本费用核算、收入成本利润核算、资金核算、往来核算、总帐报表、稽核等。当然,单位业务比较少的情况,不可能也不必要分工这样细致。会计工作岗位,可以一人一岗、一人多岗或者一岗多人。但出纳人员不得兼管稽核、会计档案保管和收入、费用、债权债务帐目的登记工作。会计工作岗位还应当有计划地轮换。

本条第一款还规定,不具备设置条件的,应当委托经批准设立从事会计代理记帐业务的中介机构代理记帐。按照财政部1994年6 月23日发布的《代理记帐暂行办法》,代理记帐的委托人一般是指不具备配备专职会计人员条件的小型经济组织包括一些应当建帐的个体工商户等。代理记帐的中介机构一般是指专门记帐公司、会计师事务所或者其他社会咨询服务机构。应当依据财政部的有关规定成立和开展代理记帐业务。从事代理记帐业务的中介机构应当符合以下条件:一是至少有三名持有会计证的专职从业人员,同时可以聘用一定数量相同条件的兼职从业人员;二是主管代理记帐业务的负责人必须具有会计师以上专业技术资格;三是有健全的代理记帐业务规范和财务会计管理制度;四是机构的设立必须依法经过工商行政管理部门或者其他管理部门核准登记。除会计师事务所外,从事代理记帐业务的机构,必须经县级及县级以上人民政府财政部门申请代理记帐资格,经审查符合条件并领取财政部统一印制的代理记帐许可证书后,方能从事代理记帐业务。代理记帐的中介机构可以接受委托,代表委托人办理以下业务:(一)根据委托人提供的原始凭证和其他资料,按照国家统一会计制度的规定,进行会计核算,包括审核原始凭证、填制记帐凭证、登记会计帐簿、编制会计报表等;(二)定期向政府有关部门和其他会计报表使用者提供会计报表;(三)定期向税务机关提供税务资料;(四)承办委托人委托的其他会计业务。委托人委托代理记帐机构代理记帐,应当与代理记帐的中介机构签订书面委托合同。书面委托合同除应具备法律规定的基本条款外,应当明确以下内容:(一)委托人、受托人对会计资料合法、真实、准确、完整应承担的责任;(二)会计凭证传递程序和签收手续;(三)编制和提供会计报表要求;(四)会计档案的保管要求;(五)委托人、受托人终止委托合同应当办理的会计交接事宜。委托人委托代理机构代理记帐的,应当履行以下义务:(一)对本单位发生的经济业务,必须填制或者取得符合国家统一会计制度的原始凭证;(二)应当配备专人负责日常货币收支和保管;(三)及时向代理记帐机构提供合法、真实、准确、完整的原始凭证和其他相关资料;(四)对于代理记帐机构退回的要求按照国家统一会计制度规定进行更正、补充的原始凭证,应当及时予以更正、补充。代理记帐的中介机构按照委托合同约定承办记帐业务,应当遵守法律、法规和规章的规定。代理记帐机构为委托人编制的会计报表,经代理记帐机构负责人和委托人审阅并签名或者盖章后,按照国家统一会计制度的规定报送政府有关部门和其他会计报表使用者。代理记帐从业人员,应当遵守以下规则:(一)遵守会计法律、法规和国家统一会计制度,依法履行职责;(二)对在执行业务中知悉的商业秘密,负有保密义务;(三)对委托人示意其作出不当的会计处理,提供不实的会计资料,以及其他不符合法律、法规规定的要求,应当拒绝;(四)对委托人提出的有关会计处理原则问题负有解释的责任。委托人对代理记帐机构在委托合同约定范围内的行为承担责任。代理记帐机构对其专职从业人员和兼职从业人员的业务活动承担责任。代理记帐机构在执行业务中违反《会计法》和国家统一会计制度规定的,由财政机关依据法律、行政法规的规定处理。代理记帐机构违反本办法和国家有关规定造成委托人会计核算混乱、损害国家和委托人利益的,委托人故意向代理记帐机构隐瞒真实情况或者委托人会同代理记帐机构共同提供不真实会计资料的,应当承担相应法律责任。

本条第二款是对总会计师的规定。总会计师是在单位负责人领导下,主管经济核算和财务会计工作的负责人。建立总会计师制度,是我国加强经济核算,发挥会计职能作用的一项重要经验。50年代在我国开始试行总会计师制度,1963年10月国务院批转国家经委、财政部《关于国营工业、交通企业设置总会计师的几项规定(草案)》对国营工业、交通企业的问题作出了具体规定。国务院于1978年9月颁发了《会计人员职权条例》,专章规定把总会计师制度扩大到所有企业。1985年颁布实施的会计法第一次以法律的形式明确了设置总会计师的要求。1990年国务院发布《总会计师条例》,对总会计师的地位、职责、权限、任免与奖惩作了较全面的规定。这一次修订会计法又肯定了总会计师的体制。

本条界定的必须设置总会计师的单位是国有的和国有资产占控股地位或者主导地位的大、中型企业。大中型企业是我国国民经济的支柱,是国家财政收入的主要来源,由于大中型企业一般生产经营规模大,在经济核算组织、资金调配等方面要求高,有必要设置主管经济核算和财务会计工作的总会计师,协助单位负责人搞好单位的经营管理工作。本条还界定了“国有的和国有资产占控股地位或者主导地位的大、中型企业”这样一个范围。所谓国有的大、中型企业是指全部资本是由国家或国家授权投资的机构投资的企业,企业不论采取什么形式,其资本金和全部资产的所有权都归国家。国有资产占控股地位或者主导地位的大、中型企业,指的是相当数量的股权集中在国家手中或者国家在该企业股权份额不是那么大,但是能在该企业的生产经营管理中占支配地位的大中型企业。控股地位指在有限责任公司和股份有限公司股东会中,持有能占控股地位的股权,通常,视公司持股人数和持股数来确定,在一个只有两个股东的公司,国有资产所控股份超过半数即为控股,而在一个有五个以上股东或有社会公众持股的公司,国有资产超过一定数额能达到控股的目的,即可认为是国有资产占控股地位。主导地位通常是指在企业的生产经营管理中占支配地位。大、中型企业是指生产经营规模、市埸份额、业务量等方面较大的企业。由国务院有关部门确定。这样的企业必须设置总会计师。总会计师的任职资格、任免程序和职责权限由国务院规定。

第三十七条 会计机构内部应当建立稽核制度。

出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务帐目的登记工作。

【阐释】本条是对会计机构内部稽核制度和出纳人员不得兼职几个岗位的规定。

本条共分两款,第一款规定会计机构内部应当建立稽核制度,这是法律的强制规定。稽核是稽查和复核的简称。内部会计稽核工作是会计机构本身对于会计核算工作进行的一种自我检查或审核工作,其目的在于防止会计核算工作中所出现的差错和有关人员的舞弊。通过稽核,对日常核算工作中所出现的疏忽、错误等及时加以纠正或制止,以提高会计核算工作的质量。稽核工作的主要内容包括:稽核工作的组织形式和具体分工;稽核工作的职责、权限;审核会计凭证和复核会计帐簿、会计报表的方法。

稽核制度是会计机构内部的一种制度。从会计工作实际情况来看,会计稽核是会计工作的重要内容,加强会计稽核工作是做好会计核算工作的重要保证。目前一些单位存在的会计数据失真、帐目不清、会计核算混乱等问题,都与会计机构内部稽核制度不健全有关。按照本款的规定,所有国家机关、社会团体、事业单位、公司企业和其他组织,只要是本法调整范围内的单位,设置会计机构或者在有关机构内设置会计人员,都要由会计机构负责人或者会计主管人员指定专人对本单位的会计凭证、会计帐簿、会计报表及其他会计资料进行检查或审核,并使该项制度程序化和逐步完善。对个体工商户,只要其按照有关规定建立了会计机构,也要建立会计稽核制度。会计机构内部稽核制度是内部控制制度的一种,按照我国财政部发布的《会计人员工作规则》规定,会计机构内部应当建立会计稽核工作岗位,稽核人员根据各单位的实际情况可以是专职人员,也可以是兼职人员。会计稽核工作按照其范围,可分为全面稽核和重点稽核;按照稽核期间,可分为事前审核和事后复核、日常稽核和临时稽核。会计机构内部稽核工作的主要职责是:(1)审核财务、成本、费用等计划指标是否齐全,编制依据是否可靠,有关计算是否正确,各项计划指标是否衔接等,审核之后应当提出建议或意见,以便修改和完善计划和预算。(2)审核实际发生的经济业务或财务收支是否符合有关法律、法规、规章制度的规定。如发生问题,应及时指出并采取切实措施加以制止和纠正。(3)审核会计凭证、会计帐簿、会计报表和其他会计资料的内容是否合法、真实、准确、完整,手续是否齐全,是否符合有关法律、法规、规章、制度规定的要求;(4)审核各项财产物资的增减变动和结存情况,并与帐面记录进行核对,确定帐实是否相符,并查明帐实不符的原因。需要特别指出的是,会计机构内部的稽核制度不同于单位内部的审计制度,会计稽核制度是会计机构内部的一种工作制度,单位审计制度是由在会计机构之外另行设置的内部审计机构或审计人员对会计工作进行再检查的一种制度。

第二款的规定,是对出纳人员禁止兼任其他会计工作岗位的规定。出纳人员是会计机构中直接与现金打交道的工作人员。根据我国的有关规定和各单位的实际情况,一般有以下职责:(1)办理现金收付和银行结算业务。按照国家有关现金管理和银行结算制度的规定,根据稽核人员审核签章的收付款凭证,进行复核,办理款项收付。重大的开支项目,必须经过会计主管人员、总会计师或单位领导审核签章,方可办理。收付款后,要在收付款凭证上签章,并加盖“收讫”、“付讫”戳记。出纳人员还要在与银行办理结算业务时遵守有关规定,比如管理库存现金,将超出银行核定限额的现金存入银行。管理支票、汇票和本票;(2)登记现金和银行存款日记帐。按照已经办理完毕的收付款凭证,逐笔顺序登记现金和银行存款日记帐,并结出余额。现金的帐面余额要同实际库存现金核对相符,银行存款的帐面余额要及时与银行对帐单核对。(3)保存库存现金和各种有价证券。首先要保证安全和完整,如有短缺,要负赔偿责任。保守保险柜密码的秘密;(4)保管有关印章、空白收据和空白支票。出纳人员直接管钱款,所以对几个岗位不能兼职。根据本条第一款有关稽核工作岗位的规定,如果既管钱款,又管复核,显然容易作假,所以会计法在本条要予以禁止;一个单位的会计档案保管,是指对本单位的各种凭证、会计帐簿、会计报表、财务计划、单位预算和重要的合同等会计资料,定期收集后,审查核对,整理立卷,编制目录、装订成册的保管,如果允许一个人既管理一个单位的现金,又保管会计档案,显然容易在现金上做了手脚之后再利用管理会计档案的机会掩盖自己的行为,所以会计法予以禁止;一个单位的收入、支出、费用、债权债务帐目的登记工作,包括记帐工作岗位的大部分但不是全部(比如现金日记帐和银行往来日记帐就不包括在内),这部分记帐工作,是一个单位会计核算的基础,也是发生现金往来的根据,会计法规定,也不能由出纳人员兼任,其道理也是清楚的,一个人既管理现金,又管理记帐这一发生现金往来的根据,很容易监守自盗。这是对出纳人员兼任其他会计工作岗位的法律限制。至于前面提到的一个单位的现金日记帐和银行往来日记帐,如果确有需要,一般可以由出纳人员兼任,但也要结合出纳人员的职责,做到日清月结,帐目清楚。出纳也可以登记固定资产帐簿。

第三十八条 从事会计工作的人员,必须取得会计从业资格证书。

担任单位会计机构负责人(会计主管人员)的,除取得会计从业资格证书外,还应当具备会计师以上专业技术职务资格或者从事会计工作三年以上经历。

会计人员从业资格管理办法由国务院财政部门规定。

【阐释】本条是有关会计人员从业资格证书的规定。

本条共分三款。第一款的规定,对从事会计工作的人员,提出了法律上的要求,即必须取得会计从业资格证书。会计是利用货币做主要计量尺度,通过记录、分类、汇总和分析考核等方法为人们提供所需要的经济信息的信息系统,同时,它本身也是现代化经济组织和实行现代化管理的重要组成部分。从事会计工作的人员,应当具备必要的专业知识和专业技能,熟悉国家有关法律、法规、规章和国家统一会计制度,遵守职业道德。其中,会计人员必备的专业知识,是我国历来比较强调的要求。我国会计从业人员总体专业水平不高,随着社会主义市场经济体制在我国确立,对会计从业人员在政策方面和专业知识方面要求越来越高,所以这次修订会计法,在法律上明确了对会计人员从业资格证书管理的规定。一般地说,从事会计工作的人员所需专业知识,有以下几个方面:(1)财务会计知识。会计人员要熟练地运用会计政策和管理方法对本单位的经济活动进行记录、计算、预测、分析、控制,使本单位的经济活动处于最佳的运行状态,投入尽可能少,产出尽可能多,实现经济效益的最大化。就要学习会计法、税收法、公司法、证券法、企业会计准则、企业财务准则、会计基础工作规范等等,掌握财务会计基本原理、如记帐程序、记帐规则、珠算、财务会计基础知识、财务会计分析及财务会计电算化应用知识等。(2)相关的经济管理知识。会计人员应当掌握的经济管理知识包括:与会计工作密切相关的经济管理学,如财务管理学、财政学、金融学、审计学、统计学,还有一些相关的经济管理知识,如部门经济学、市场管理学、经济运筹学、系统工程学、预测学、管理决策学。此外还有一些现代经济管理方法,如目标管理法、量本利分析法、经济责任制、价值工程、abc管理法等。(3)其他知识。如会计人员要正确反映自己的意见就必须掌握一定的写作水平,要想胜任外资企业的会计工作,还要掌握一定的外语等。从业资格证书,是一个比较泛的概念。按照1985年会计法和1993年修改会计法后的做法,称作“会计证”,按照1990年财政部制定的《会计证管理办法(试行)》规定,全民所有制企业、事业单位、国家机关、社会团体的会计人员实行会计证管理制度;会计人员必须凭证上岗,未取得会计证的会计人员,不得独立担任会计岗位工作;会计证的颁发采取考核和考试相结合的办法,不具备会计员以上资格和中等专业以上财经专业学历的会计人员,即使工作多年,也要经过考试,经过考核,才能取得会计证。会计证制度已逐步扩大到乡镇集体企业和外资企业。与会计证制度同时进行的还有会计专业技术资格考试制度。是指通过考试取得会计人员相应专业技术资格并确认其具备担任相应会计专业职务的一种制度,这项制度1992年在全国范围内全面实施。资格考试按会计专业职务的设置划分为会计员、助理会计师、会计师资格考试。通过全国统一考试获得会计专业技术资格的会计人员,表明已具备担任相应会计专业职务的水平和能力。与这两个制度同时进行的,是有计划有组织地对在职会计人员进行培训,让不具备专业学历的人员系统学习专业知识,取得必要专业学历,使具备一定学历的人员补充和更新专业知识,提高会计人员专业素质和业务水平。这次修订会计法,综合考虑了我国会计队伍现状和长远发展的需要,提出从事会计工作的人员,必须取得会计从业资格证书,是对从事会计工作的人员提出了更高的要求,向会计人员社会化、统一化管理迈出了一大步,也与国际通行的作法更一致。不论是国家机关、社会团体、公司、企业或者是事业单位和其他组织,只要设置会计机构配备会计人员,其从事会计工作的人员,就要按统一的标准,统一的要求,经过统一的考试考核,取得由财政部门统一制发的会计从业资格证书。同时根据会计工作的实际岗位的复杂难易程度的不同、所负责任的不同,对不同层次会计人员提出具体的要求,这样就又产生了对不同岗位的会计工作人员的不同要求,参照会计法修订以前的对会计专业职务任职条件的规定,大致有以下四类人员及与其对应的相关要求。一是会计员,要初步掌握财务会计知识和技能;熟悉并能按照执行有关会计法规和财务会计制度;能担负一个岗位的财务会计工作;大学专科或中等专业学校毕业,在财务会计工作岗位上见习一年期满。二是助理会计师。要掌握一般的财务会计基础理论和专业知识;熟悉并能正确执行有关的财经方针、政策和财务会计法规、制度;能担负一个方面或某个重要岗位的财务会计工作;取得硕士学位,或取得第二学士学位或研究生班结业证书,具备履行助理会计师职责的能力;大学本科毕业,在财务会计工作岗位上见习一年期满;大学专科毕业并担任会计员职务二年以上;或中等专业学校毕业并担任会计员职务4年以上。三是会计师。要较系统地掌握财务会计基础理论和专业知识;掌握并能正确贯彻执行有关的财经方针、政策和财务会计法规制度;具有一定的财务会计工作经验,能担负一个单位或者管理一个地区、一个部门、一个系统某个方面的财务会计工作;取得博士学位,并具有履行会计师职责的能力;取得硕士学位并担任助理会计师职务2年左右;取得第二学士学位或研究生班结业证书,并担任助理会计师职务2至3年;大学本科或大学专科毕业并担任助理会计师职务4年以上;掌握一门外语。四是高级会计师。较系统地掌握经济、财务会计理论和专业知识;具有较高的政策水平和丰富的财务会计工作经验,能担负一个地区、一个部门或一个系统的财务会计管理工作;取得博士学位并担任会计师职务2至3年;取得硕士学位、第二学士学位或研究生班结业证书,或大学本科毕业并担任会计师职务5年以上;较熟练地掌握一门外语。也就是说,对从事会计工作的人员的从业资格管理,既有统一的要求,也根据不同的岗位,有不同的从业资格的要求。这种统一的和不同的资格要求,与单位的性质、所有制、规模大小、营业额多少没有关系,只是结合会计岗位的要求提出的,与所担负职务的不同,承担责任的大小有一定的关系。

本条第二款,根据第一款的原则要求,进一步明确,对担任单位会计机构负责人(会计主管人员)的,除取得会计从业人员资格证书外,还应当具备会计师以上专业技术职务资格或者从事会计工作三年以上。将会计人员从业资格证书与会计专业技术职务资格和会计工作经历结合起来考虑。实际上是广义的会计人员从业资格管理的一种方法。既有统一的从业人员资格证书的管理,又有一定的会计专业技术职务资格和会计工作经历的配合管理,是结合我国实际所作出的安排。

本条第三款,明确规定会计人员的从业资格管理办法由国务院财政部门规定。国务院财政部门主管我国的财政经济工作,对我国会计队伍的历史和现状也十分熟悉,由法律规定一个会计人员从业资格管理的原则,具体的规定由国务院财政部门作出,是既考虑了原则性又照顾到了灵活性的要求,使修订后的会计法更具有可执行性。

第三十九条 会计人员应当遵守职业道德,提高业务素质,对会计人员的教育和培训工作应当加强。

【阐释】 本条是对会计人员素质要求的规定。

会计工作是业务性要求很高,对职业道德要求很高的职业。本法的条文中在多处作出了这方面的规定,比如在设置帐簿、制作会计凭证、登记会计帐簿、进行会计核算等方面要依法依国家统一的会计制度的规定,会计工作人员有会计监督的权利义务的规定,会计人员要依法取得会计从业资格证书制度等,从不同方面不同角度对会计人员的职业道德和业务素质提出了法定的要求,国务院及国务院财政主管部门也有一些比较具体的规定。这一条规定体现了三层意思,一是会计人员自身要通过加强学习和世界观人生观的改造,提高道德修养。因为会计人员每天要与财物打交道,与单位内外的经济事务接触,在社会主义市场经济条件下,如何做到在处理会计事务时不掺杂私念,坚持依法依制度办事,不该办的会计事务坚决不办,该办理的会计事务照章办理,时代条件变化了,遵纪守法、照章办事,维护国家、集体和他人的合法利益,这样的好传统好作风不能变。要作到这一点,离不开自我约束和加强学习,这些虽然属于道德修养和思想范畴,但在大多数情况下,也体现一定的经济利益,所以本法是作为对会计工作人员的一项义务提出来的。二是会计人员要提高业务素质,本条的有关条文强调了会计工作人员要具备相应的资格,熟悉有关方面的业务知识,这是社会主义市场经济条件下对会计工作人员的必然要求。会计人员,不管是长期在会计工作岗位工作的老同志,还是刚参加工作的新同志,都有一个知识不断更新,业务不断深化的问题,所以要注意提高自已的业务素质。当然首先要加强学习,学习各方面的与会计业务有关的知识,才能提高自已的业务素质。所谓素质,是指一些综合的与会计工作有关的能力,比如,现在证券上市、发行、交易比较常见,股票、债券方面的知识,在企业工作的会计人员就应该熟悉起来,又比如,现在社会保险方面的改革不断深化,各类会计人员就应该跟踪最新政策变化,熟悉这方面的帐务处理程序和方法。这些都需要加强学习。

在这一方面,本条是对会计工作人员提出了要求。本条的第三层意思,是要加强对会计人员的教育和培训工作。本条所讲的教育,是一个大的概念,既包括思想品德、业务知识等方面的学习、灌输,也包括具体的学习活动,比如远程教育、终生教育、在职教育、院校教育等比较具体的概念。培训也是这样的,是个大概念。包括上岗培训、在岗培训、脱岗培训、单位内部培训和单位外部培训等内容。着眼点仍然在于使会计工作人员提高职业道德水平和各方面的业务素质。这样就对政府主管部门、会计所属单位和会计人员本人提出了要求,每年要有一段时间有重点的有针对性的学习、培训和提高。这既是单位、政府主管部门的义务,也是会计人员本人的权利和义务。

第四十条 因有提供虚假财务会计报告,做假帐,隐匿或者故意销毁会计凭证、会计帐簿、财务会计报告,贪污,挪用公款,职务侵占等与会计职务有关的违法行为被依法追究刑事责任的人员,不得取得或者重新取得会计从业资格证书。

除前款规定的人员外,因违法违纪行为被吊销会计从业资格证书的人员,自被吊销资格证书之日起五年内,不得重新取得会计从业资格证书。

【阐释】本条是对会计人员消极资格的管理规定。

本条共分两款。第一款的规定,是对会计人员利用与会计职务有关的便利,进行几种特定的违法行为,被依法追究刑事责任之后,法律强制规定,不得取得或者重新取得会计从业资格证书。这在法学上通常称作消极资格。因为会计工作岗位政策性强、专业性强,涉及本单位利益、其他单位利益和国家社会利益,所以法律对作为会计人员上岗工作必备证件的会计从业资格证书的取得或重新取得作了较为严格的规定。按我国刑法的规定,犯贪污罪、挪用公款罪、职务侵占罪应负刑事责任。

我国刑法第三百八十二条规定,国家工作人员利用职务上的便利,侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法占有国有财物的,是贪污罪。受国家机关、国有公司、企业、事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员,利用职务上的便利,侵吞、窃取、骗取或者以其他手段非法手段占有国有财物的,以贪污论。与前两款所列人员勾结,伙同贪污的,以共犯论处。第三百八十三条规定,对犯贪污罪的,根据情况轻重分别处以拘役、有期徒刑、无期徒刑、死刑,也可以并处没收财产。我国刑法第三百八十四条规定,国家工作人员利用职务上的便利,挪用公款归个人使用,进行非法活动的,或者挪用公款数额较大、进行营利活动的,或者挪用公款数额较大、超过三个月未还的,是挪用公款罪,处以刑罚。挪用用于救灾、抢险、防汛、优抚、扶贫、移民、救济款物归个人使用的,从重处罚。我国刑法第二百七十一条规定,公司、企业或者其他单位的人员,利用职务上的便利,将本单位财物非法占为已有,数额较大的,处以刑罚。国有公司、企业或者其他国有单位中从事公务的人员和国有公司、企业或者其他国有单位委派到非国有公司、企业以及其他单位从事公务的人员有前款行为的,依照本法第三百八十二条、第三百八十三条的规定定罪处罚。我国刑法第二百七十二条规定,公司、企业或者其他单位的工作人员,利用职务上的便利,挪用本单位资金归个人使用或者借贷给他人,数额较大、超过三个月未还的,或者虽未超过三个月,但数额较大、进行营利活动的,或者进行营利活动的,处以刑罚。国有公司、企业或者其他国有单位中从事公务的人员和国有公司、企业或者国有单位委派到非国有公司、企业以及其他单位从事公务的人员有前款行为的,依照本法第三百八十四条的规定定罪处罚。我国刑法第二百七十三条规定,挪用用于救灾、抢险、防汛、优抚、扶贫、移民、救济款物,情节严重,致使国家和人民群众利益遭受重大损害的,对直接责任人员,处以刑罚。以上介绍了本条所引刑法中有关的三种罪名的规定,从主体上看,从事会计工作的人员都可归入。从主观上看,都有犯罪的故意。从客体上看,都侵害了国家或单位的财产权。从客观上看,都是利用了职务上的便利。

本条第一款的规定,结合上述会计犯罪的特点,列出几种具体的会计行为,构成犯罪的,明确规定不得取得或者重新取得会计从业资格证书。也就是禁止从事会计工作,禁止准入的意思。主要归结为三种行为,一是提供虚假财务会计报告。是指任何采取伪造、变造或者其他不合法手段编制的不真实、不准确、不完整的财务会计报告。提供是指依法向政府有关部门如税务部门、证券监管部门、审计部门等提供或者依法向社会公众提供等情形。二是做假帐。做假帐是个比较复杂的问题。包括以伪造、变造会计凭证、会计帐簿和会计报表的手法进行会计核算、记帐结帐或填制会计报表。所作的会计核算、记帐结帐和会计报表是不真实、不准确和不完整的。突出在一个“假”字,假数字、假的经济业务、假的资金往来,假的帐簿、假核算和假的财务会计报告。三是隐匿或者故意销毁会计凭证、会计帐簿和财务会计报告。隐匿是指以各种手段隐瞒、藏匿该入帐的经济业务、资金往来的会计凭证、会计帐簿和在会计数据上作虚假记载,达到隐瞒事实欺骗他人的目的。故意销毁是指以水浸、火烧、化学处理、机器粉碎或计算机程序处理等方法,使记载真实业务往来的会计凭证、会计帐簿和财务会计报告部分或者全部从物质形态上不再存在。会计人员通过这样三种方法,利用职务之便,又达到了上述三种犯罪的要件,而且被依法追究刑事责任,不得取得或者重新取得会计从业资格证书。

第二款的规定,与本条第一款有补充递进关系。即前款规定以外的人员,因违法、违纪行为,被吊销会计从业资格证书在五年之内不得重新取得会计从业资格证书。所谓违法行为是指违反法律、法规和政府规章的规定的行为。违纪行为是指违反国家财经纪律的行为。对违法行为不用解释。对违纪行为,可以参照1996年财政部、人事部关于对违反国家财经纪律的会计人员解除专业技术职务等有关问题通知的规定。会计专业技术人员严重违反国家财经法规和《会计专业职务试行条例》等有关规定,有下列情形之一的,由聘任单位解除其会计专业技术职务,由发证机构收回其会计专业职务聘书及会计专业技术资格证书,取消其会计专业技术资格,核发会计证的机构同时收回其会计证。(1)对本单位严重违反财经纪律的行为,听之任之,知情不举,造成严重后果的;(2)主动为本单位违反财经纪律的活动出谋划策,通同作弊,情节严重的;(3)阻挠政府有关部门依法进行检查,拒绝、隐匿、谎报或不如实提供会计凭证、会计报表和其他会计资料,情节严重的;(4)缺乏职业道德和基本业务素质,对单位帐目混乱或严重违纪行为负有主要责任的。因为违法行为和违纪行为被吊销会计从业资格证书的,自被吊销资格证书之日起五年内,本款规定,不得重新取得会计从业资格证书。

第四十一条 会计人员调动工作或离职,必须与接管人员办清交接手续。

一般会计人员办理交接手续,由会计机构负责人(会计主管人员)监交;会计机构负责人(会计主管人员)办理交接手续,由单位负责人监交,必要时主管单位可以派人会同监交。

【阐释】本条是对会计人员办理工作交接手续的规定。

会计人员调动工作或者离职时,与接管人员办清交接手续,是会计人员对工作应尽的职责,也是分清移交人员和接管人员责任的重大措施。办好会计交接工作,可以使会计工作前后衔接,保证会计工作连续进行;同时也可以防止帐目不清,财务混乱,给不法分子可乘之机。本条共分两款,第一款强调会计人员调离工作岗位时必须与接管人员办清交接手续。第二款是在交接过程中要有专人负责监交。

办理会计工作交接手续应注意的事项一般有以下几个方面:

1、在办理移交手续前,必须将已经受理的经济业务的会计凭证填制完毕。将尚未登记的帐目登记完毕,并在最后一笔余额后加盖印章;整理好应该移交的各项资料,对未了事项写出书面材料;编制移交的会计凭证、会计帐簿、会计报表、公章、现金、支票簿、文件、资料和其他物品的内容。

2、移交人员要按照移交清册逐项核对点收。并且注意:现金、有价证券要根据帐簿余额进行点交;库存现金、有价证券必须与帐簿余额一致,不一致时,移交人员要在规定期限内负责查清处理;会计凭证、帐簿、报表和其他会计资料必须完整无缺,不得遗漏。如有短缺,要查清原因,并要在移交清册中加以注明,由移交人员负责;银行存款帐户余额要与银行对帐单核对相符;各种财产物资和债权债务的明细帐户余额,要与总帐有关帐户的余额核对相符;移交人经管的公章和其他实物,必须交清楚;接办的会计人员应继续使用移交的帐簿,不得自行另立新帐,以保持会计记录的连续性。

3、会计机构负责人、会计主管人员移交时,还应将全部财务会计工作、重大的财务收支的遗留问题写成书面材料。

4、交接完毕后,交接双方和监交人要在移交清册上签名或盖章。并应在移交清册上注册:单位名称,交接日期,交接双方和监交人的职务、姓名,移交清册页数以及需要说明的问题和意见等。移交清册一般应填制一式三份,交接双方各执一份,存档一份。

本条第二款,是讲专人负责监交的问题。分三个层次,一般会计人员办理交接手续,由会计机构负责人(会计主管人员)监交,是单位内部负责人员对一般会计人员的监交;会计机构负责人(会计主管人员)办理交接手续,由单位负责人监交;在会计机构负责人(会计主管人员)办理交接手续时,一般由单位负责人监交,必要时由主管单位派人会同负责人监交;三是单位负责人与主管单位监交。会计人员办理工作交接手续,防止流于形式,保证会计工作不因人员变动而受影响;保证交接双方在平等的法律地位上享有权利和承担义务,不允许任何一方以大凌小或采取非法手段进行威胁。移交清册应当经过监交人员审查人员审查和签名、盖章,作为交接双方明确责任的证件。主管单位派人会同监交,一般有以下几种情况:所属单位领导不能监交的,如在单位撤并时需要由主管单位派人监交;二是在所属单位领导人不能尽快监交时,需要由主管单位督促监交;三是不宜由所属单位单独监交的,需要由主管单位与所属单位领导人会同监交。

第六章 法律责任

法律责任是违反法律规定所应承担的法律后果,明确各种违法行为的法律责任,有利于制裁违法行为,对各种潜在的违法者起到威慑作用,保护国家利益、社会公共利益和当事人的合法权益。为了惩治会计违法行为,维护社会主义市场经济秩序,本章对会计违法行为的法律责任作出规定,主要包括:违反法定的会计核算程序、方法的责任,伪造、变造会计凭证、会计帐簿或者编制虚假的财务会计报告的责任,隐匿或者故意销毁应保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的责任,授意、指使、强令他人伪造、变造或者隐匿、销毁应保存的会计凭证、会计帐簿、编制虚假的财务会计报告的责任,单位负责人打击报复会计人员的责任,行政部门工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊等行为的责任。

第四十二条 违反本法规定,有下列行为之一的,由县级以上人民政府财政部门责令限期改正,可以对单位并处三千元以上五万元以下的罚款;对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,可以处二千元以上二万元以下的罚款;属于国家工作人员的,还应当由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分:

(一)不依法设置会计帐簿的;

(二)私设会计帐簿的;

(三)未按照规定填制、取得原始凭证或者填制、取得的原始凭证不符合规定的;

(四)以未经审核的会计凭证为依据登记会计帐簿或者登记会计帐簿不符合规定的;

(五)随意变更会计处理方法的;

(六)向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告编制依据不一致的;

(七)未按照规定使用会计记录文字或者记帐本位币的;

(八)未按照规定保管会计资料,致使会计资料毁损、灭失的;

(九)未按照规定建立并实施单位内部会计监督制度或者拒绝依法实施的监督或者不如实提供有关会计资料及有关情况的;

(十)任用会计人员不符合本法规定的。

有前款所列行为之一,构成犯罪的,依法追究刑事责任。

会计人员有第一款所列行为之一,情节严重的,由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书。

有关法律对第一款所列行为的处罚另有规定的,依照有关法律的规定办理。

【阐释】本条是对设置会计帐簿、进行会计核算、任用会计人员不符合本法规定以及未按规定保管会计资料、拒绝依法实施的监督等十种会计违法行为的处罚规定。

一、本条规定的应予处罚的行为。

1、不依法设置会计帐簿的行为。不依法设置会计帐簿,是指违反本法和国家统一的会计制度的规定,应当设置会计帐簿的单位不设置会计帐簿,以及未按规定的种类、形式及要求设置会计帐簿的行为。

2、私设会计帐簿的行为。俗称“二本帐”、“帐外帐”,是指不在依法设置的会计帐簿上对经济业务进行统一登记核算,而另外私自设置会计帐簿进行登记核算的行为。

3、未按照规定填制、取得原始凭证或者填制、取得的原始凭证不符合规定的。根据本法和国家有关规定,办理会计事项,必须取得或者填制原始凭证,并及时送交会计机构,以保证会计核算工作得以顺利进行。同时为了保证原始凭证记录的真实性,对原始凭证不能涂改、挖补,如果发现原始凭证有错误的,应当由开出单位重开或者更正,更正处应当加盖开出单位的公章。原始凭证一般应当记载凭证的名称、填制凭证的日期、填制单位名称或者填制人姓名、经办人员的签名或者盖章、接受单位名称以及经济业务的内容、数量、单价和金额等。对填制、取得原始凭证或者填制、取得的原始凭证不符合规定的,应当按照本条的规定进行处罚。

4、以未经审核的会计凭证为依据登记会计帐簿或者登记会计帐簿不符合规定的。根据本法和国家有关规定,会计人员应当根据审核无误的会计凭证登记会计帐簿,登记会计帐簿时,应当将会计凭证日期、编号、业务内容摘要、金额等事项逐项记入帐内。登记完毕后,记帐人员要在记帐凭证上签名或者盖章。各种帐簿要按页次顺序连续登记,不得跳行、隔页。如果会计帐簿记录发生错误,不得采取涂改、挖补等手段更正,而应当按照规定采取划线更正等方法进行更正。因此,任何单位不得以未经审核的会计凭证为依据登记会计帐簿,并且应当符合本法和国家统一会计制度的规定。

5、随意变更会计处理方法的。会计处理方法是指各单位在会计核算时所运用的具体会计核算方法,主要包括:编制合并会计报表的原则和方法,外币折算处理方法,收入确认原则和方法,企业所得税会计处理方法,存货计价会计处理方法,长期投资会计处理方法,折旧提取方法,坏帐损失提取和核算方法等。会计处理方法的变更会直接影响会计资料的质量和可比性,因此,不得违反本法和国家统一的会计制度的规定,随意变更。

6、向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告编制依据不一致的。财务会计报告应当根据登记完整、核对无误的会计帐簿记录和其他有关会计资料编制,使用的计量方法、确认原则、统计标准应当一致,做到数字真实、计算准确、内容完整、说明清楚。不得随意改变财务会计报告的编制依据和方法。

7、未按照规定使用会计记录文字或者记帐本位币的。根据本法的有关规定,会计记录的文字应当使用中文。在民族自治地方,会计记录可以同时使用当地通用的一种民族文字。在中华人民共和国境内的外商投资企业、外国企业和其他外国组织的会计记录可以同时使用一种外国文字。会计核算应以人民币为记帐本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的单位,可以选定其中一种货币作为记帐本位币,但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。对违反本法上述规定的行为,应当按照本条规定进行处罚。

8、未按照规定保管会计资料,致使会计资料毁损、灭失的。根据本法第二十三条的规定,各单位对会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料应当建立档案,妥善保管。对未按照国家规定的期限、方式和要求保管会计资料,致使会计资料毁损、灭失的,应当按照本条的规定予以处罚。

9、未按照规定建立并实施单位内部会计监督制度,拒绝依法实施的监督或者隐匿谎报有关情况的。根据本法的有关规定,各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度,记帐人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确,并相互分离、相互制约,重大对外投资、资产处理、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确,财产清查的范围、期限和组织程序应当明确,对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确。各单位应当按照上述要求建立并切实实施内部的会计监督制度。对会计工作的外部监督,本法规定,财政部门对各单位是否依法设置会计帐簿,会计资料是否真实、完整,会计核算是否符合规定,从事会计工作的人员是否具备从业资格等情况实施监督。在对会计资料是否真实完整实施监督,发现重大违法嫌疑时,国务院财政部门及其派出机构可以向与被监督单位有经济业务往来的单位和被监督单位开立帐户的金融机构查询有关情况。审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查。各单位应当依照规定接受上述监督检查部门依法实施的监督检查,如实提供会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况,不得拒绝、隐匿、谎报。

10、任用会计人员不符合本法规定的。根据本法的有关规定,从事会计工作的人员必须取得会计从业资格证书。担任单位会计机构负责人和会计主管人员的,还应当具备会计师以上专业技术职务资格或者从事会计工作三年以上经历。设置总会计师的单位,任用的总会计师,也应当符合国家规定的资格条件。违反上述规定的,应当按照本条的规定予以处罚。

二、对上述违法行为的处罚。

1、责令限期改正。所谓限期改正是指要求违法行为人在一定期限内停止违法行为并将其违法行为恢复到合法状态。违法单位或者个人应当按照县级以上人民政府财政部门的责令限期改正决定的要求,停止违法行为,纠正错误。比如,私设会计帐簿的单位,应当取消私设的帐簿,并根据实际发生的经济业务将在私设的会计帐簿上登记的事项转移到依法设置的会计帐簿上,统一进行登记、核算。又如,任用会计人员不符合规定的单位,应当将不具备任职资格的会计人员予以解聘或者转任其他职务,并任用具备规定资格条件的人员作会计人员。

2、罚款。县级以上人民政府财政部门可以根据违法行为的性质、情节及危害程度,对单位处以三千元以上五万元以下的罚款,对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,处二千元以上二万元下的罚款。

3、给予行政处分。对直接负责的主管人员和其他直接责任人员中的国家工作人员,可以视情节轻重,由其所在单位或者其上级单位或者行政监察部门给予警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等处分。

4、吊销会计从业资格证书。会计人员有本条所列行为之一,情节严重的,由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书。

6、依法追究刑事责任。我国刑法并没有对本条所列行为单独明确规定为犯罪的情况,但是,行为人为偷逃税款、骗取出口退税、贪污、挪用公款等目的,从事本条规定的行为,造成严重后果,按照刑法的有关规定,构成犯罪的,应当依照刑法的规定分别定罪、量刑。

三、有关法律对本条第一款所列行为的处罚另有规定的处理。有关法律根据其立法目的不同和实际需要,对本条第一款所列行为的处罚另有规定的,根据特别法优于普通法的原则,在对上述违法行为进行处罚时,应当由该法律规定的部门,按照该法律规定的程序及具体处罚措施办理。

第四十三条 伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告,构成犯罪的,依法追究刑事责任。

有前款行为,尚不构成犯罪的,由县级以上人民政府财政部门予以通报,可以对单位并处五千元以上十万元以下的罚款;对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,可以处三千元以上五万元以下的罚款;属于国家工作人员的还应当由其所在单位或者有关单位依法给予撤职直到开除的行政处分;对其中的会计人员,并由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书。

【阐释】本条是对伪造、变造会计凭证、会计帐簿、编制虚假财务会计报告行为的处罚规定。

一、任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿或者编制虚假财务会计报告。会计凭证、会计帐簿、财务会计报告等会计资料的真实、完整,是各单位加强财务管理和经营管理、为会计资料使用人提供准确、可靠的会计信息的重要保证。因此,本法从多个方面对保证会计资料的真实、完整,作出了严格的要求。各单位的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料,必须符合国家统一的会计制度的规定。任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿及其他会计资料,不得编制、提供虚假的财务会计报告。所谓伪造会计凭证,是指以虚假的经济业务或者资金往来为前提,填写、制作会计凭证的行为。所谓变造会计凭证,是指采取涂改、挖补以及其他方法改变会计凭证真实内容的行为。所谓伪造会计帐簿,是指违反会计法和国家统一的会计制度的规定,根据伪造或者变造的虚假会计凭证填制会计帐簿,或者不按要求登记帐簿,或者对内对外采用不同的确认标准、计量方法等手段登记会计帐簿的行为。所谓变造会计帐簿,是指采取涂改、挖补或者其他手段改变会计帐簿的真实内容的行为。所谓编制虚假的财务会计报告,是指违反本法和国家统一的会计制度的规定,根据虚假的会计帐簿记录编制财务会计报告,或者凭空捏造虚假的财务会计报告以及对财务会计报告擅自进行没有依据的修改的行为。

二、依法追究伪造、变造会计凭证、会计帐簿、编制虚假财务会计报告行为的刑事责任。对于隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的行为,我国刑法明确为犯罪的,主要有以下几种情况:1、根据刑法第二百零一条的规定,纳税人采取伪造、变造帐簿、记帐凭证,在帐簿上多列支出或者不列、少列收入等手段,不缴或者少缴应纳税款,偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的,或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的,处三年以下有期徒刑或者拘役,并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金;偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的,处三年以上七年以下有期徒刑,并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金。扣缴义务人采取前述手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,数额占应缴税额的百分之十以上并且数额在一万元以上的,依照前述规定处罚。对多次犯有上述行为,未经处理的,按照累计数额计算。2、根据刑法第一百六十一条的规定,公司向股东和社会公众提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告,严重损害股东或者其他人利益的,对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,处三年以下有期徒刑或者拘役,并处或者单处二万元以上二十万元以下罚金。3、根据刑法第二百二十九条的规定,承担资产评估、验资、验证、会计、审计等职责的中介组织的人员故意提供虚假证明文件(包括虚假的财务会计报告),情节严重的,处五年以下有期徒刑或者拘役,并处罚金。上述人员,索取他人财物或者非法收受他人财物,犯本罪的,处五年以上十年以下有期徒刑,并处罚金。此外,如果行为人为虚报注册资本、虚假出资、抽逃出资、贪污、挪用公款、侵占企业财产、私分国有资产、私分罚没财物,实施伪造、变造会计凭证、会计帐簿、编制虚假财务会计报告的行为,应当按照刑法的有关规定,分别定罪、处罚。从上述规定可以看出,我国刑法并未明确将伪造、变造会计凭证、会计帐簿或者编制虚假财务会计报告的行为,作为单独犯罪加以规定,而只是在其已经造成严重后果后,作为犯罪情节、手段,分别以偷税罪、公司提供虚假会计报告罪、中介组织人员提供虚假证明文件罪及其他犯罪追究刑事责任。

三、依法追究伪造、变造会计凭证、会计帐簿、编制虚假财务会计报告行为的行政责任。伪造、变造会计凭证、会计帐簿或者编制虚假财务会计报告,情节较轻,社会危害不大,根据刑法的有关规定,尚不构成犯罪的,应当按照本条第二款的规定予以处罚。1、通报。所谓通报,是指县级以上人民政府财政部门通过通报对违法行为人予以批评、警告的处罚方式。这一处罚方式,一般应当制作通报书,送达被通报人,并将通报书通过一定的媒介在一定的范围内公布。2、罚款。罚款是指行政机关作出的剥夺违法行为人一定财产的行政处罚。县级以上人民政府财政部门可以视情节轻重,对单位处以五千元以上十万元以下的罚款,对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,处三千元以上五万元以下的罚款。3、行政处分。行政处分是指国家机关根据法律、行政法规的规定,按照行政隶属关系,对犯有轻微违法行为或者违反内部纪律人员给予的一种制裁。行政处分主要有警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等8种。对有本条规定的违法行为的国家工作人员,应当由其所在单位或者其上级单位或者行政监察部门给予撤职、留用察看或者开除的行政处分。4、对其中的会计人员,并由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书。这里的会计人员是指在公司、企业、事业单位和其他组织所设置的会计机构中,或者在国家机关、社会团体中从事财会工作的人员,包括会计机构负责人,以及具体从事会计工作的会计师、会计员和出纳员等。设置总会计师的单位,总会计师也属于会计人员。

第四十四条 隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告,构成犯罪的,依法追究刑事责任。

有前款行为尚不构成犯罪的,由县级以上人民政府财政部门予以通报,可以对单位并处五千元以上十万元以下的罚款;对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,可以处三千元以上五万元以下的罚款;属于国家工作人员的,还应当由其所在单位或者有关单位依法给予撤职直到开除的行政处分;对其中的会计人员,并由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书。

【阐释】本条是对隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告行为的处罚规定。

一、任何单位和个人不得隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告。所谓隐匿,是指故意转移、隐藏应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的行为。所谓故意销毁,是指故意将依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告予以毁灭的行为。会计凭证、会计帐簿、财务会计报告是会计信息的载体,是记录和反映经济业务的重要史料和证据,也是国家有关机关实施会计监督、查处会计违法犯罪行为的重要依据和证据。因此,各单位应当对本单位的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告等会计资料,按照国家规定的期限、方式妥善保管,需要销毁时,应当按照规定的程序,办理手续,由规定的人员进行销毁,不得违反国家规定予以隐匿或者故意销毁。

二、依法追究隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告行为的刑事责任。对于隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告行为的行为,我国刑法明确为犯罪的,只有刑法第二百零一条规定的一种情形,即纳税人采取隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证的手段,不缴或者少缴应纳税款,偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的,或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的,处三年以下有期徒刑或者拘役,并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金;偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的,处三年以上七年以下有期徒刑,并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金。扣缴义务人采取前述手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,数额占应缴税额的百分之十以上并且数额在一万元以上的,依照前述规定处罚。对多次犯有上述行为,未经处理的,按照累计数额计算。此外,如果行为人为虚报注册资本、虚假出资、抽逃出资、贪污、挪用公款、侵占企业财产、私分国有资产、私分罚没财物等目的,实施隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告行为的,应当按照刑法的有关规定,分别定罪、处罚。从上述规定可以看出,我国刑法并未明确将隐匿、故意销毁会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的行为,作为单独犯罪加以规定,而只是在其已经造成严重后果后,作为犯罪情节、手段,以偷税罪等追究刑事责任。

三、依法追究隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告行为的行政责任。隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告,情节较轻,社会危害不大,根据刑法的有关规定,尚不构成犯罪的,应当按照本条第二款的规定予以处罚。

1、通报。所谓通报,是指县级以上人民政府财政部门通过通报对违法行为人予以批评、警告的处罚方式。这一处罚方式,一般应当制作通报书,送达被通报人,并将通报书通过一定的媒介在一定的范围内公布。

2、罚款。罚款是指行政机关作出的剥夺违法行为人一定财产的行政处罚。县级以上人民政府财政部门可以视情节轻重,对单位处以五千元以上十万元以下的罚款,对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,处三千元以上五万元以下的罚款。

3、行政处分。行政处分是指国家机关根据法律、行政法规的规定,按照行政隶属关系,对犯有轻微违法行为或者违反内部纪律人员给予的一种制裁。行政处分主要有警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等8种。对有本条规定的违法行为的国家工作人员,应当由其所在单位或者其上级单位或者行政监察部门给予撤职、留用察看或者开除的行政处分。

4、对其中的会计人员,由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书。这里的会计人员是指在公司、企业、事业单位和其他组织所设置的会计机构中,或者在国家机关、社会团体中从事财会工作的人员,包括会计机构负责人,以及具体从事会计工作的会计师、会计员和出纳员等。设置总会计师的单位,总会计师也属于会计人员。

第四十五条 授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告,构成犯罪的,依法追究刑事责任;尚不构成犯罪的,可以处五千元以上五万元以下的罚款;属于国家工作人员的,还应当由其所在单位或者有关单位依法给予降级、撤职、开除的行政处分。

【阐释】本条是对授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告行为的处罚规定。

一、任何人不得授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告。所谓授意,是指暗示他人按其意思行事。所谓指使,是指通过明示方式,指示他人按其意思行事。所谓强令,是指明知其命令是违反法律的,而强迫他人执行其命令的行为。会计凭证、会计帐簿、财务会计报告是会计信息的载体,是记录和反映经济业务的重要史料和证据,也是国家有关机关实施会计监督、查处会计违法犯罪行为的重要依据和证据。因此,各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算,填制会计凭证,登记会计帐簿,编制财务会计报告。会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料,必须符合国家统一的会计制度的规定。任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿,不得编制、提供虚假的财务会计报告,不得隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告,更不得授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员从事上述行为。

二、依法追究授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告行为的刑事责任。根据我国刑法的有关规定,授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的,应当作为伪造、变造会计凭证、会计报告,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告犯罪的共同犯罪,定罪处罚。所谓共同犯罪,是指二人以上共同故意犯罪。共同犯罪应当具备以下条件:1、几个犯罪人必须有共同故意,即几个犯罪人都明知自己的行为会发生危害社会的结果,并希望或者有意放任这种结果的发生,同时,几个犯罪人都认识到自己和其他行为人在共同进行某一犯罪活动。2、几个犯罪人必须有共同的犯罪行为。即犯罪人各自的犯罪行为都是在他们的共同故意支配下,围绕共同的犯罪对象,实现共同的犯罪目的而实施的,各个共同犯罪人所实施的犯罪行为都同危害结果具有因果关系。3、共同犯罪具有共同的犯罪客体,即共同犯罪人的犯罪行为必须指向同一犯罪客体。因此,对授意、指使他人伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告的,应当依照本法第四十三条、第四十四条的规定和刑法的有关规定,根据行为人在共同犯罪中所起的作用,定罪处罚。

三、依法追究授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告行为的行政责任。授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计帐簿,编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告,情节较轻,社会危害不大,根据刑法的有关规定,尚不构成犯罪的,应当按照本条第二款的规定予以处罚。1、罚款。罚款是指行政机关作出的剥夺违法行为人一定财产的行政处罚。县级以上人民政府财政部门视情节轻重,可以对违法行为人处以五千元以上五万元以下的罚款。2、行政处分。行政处分是指国家机关根据法律、行政法规的规定,按照行政隶属关系,对犯有轻微违法行为或者违反内部纪律人员给予的一种制裁。行政处分主要有警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等8种。对有本条规定的违法行为的国家工作人员,应当由其所在单位或者其上级单位或者行政监察部门给予降级、撤职或者开除的行政处分。

第四十六条 单位负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员以降级、撤职、调离工作岗位、解聘或者开除等方式实行打击报复,构成犯罪的,依法追究刑事责任;尚不构成犯罪的,由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分。对受打击报复的会计人员,应当恢复其名誉和原有职务、级别。

【阐释】本条是对单位负责人对会计人员实行打击报复行为的处罚以及对受打击报复的会计人员的补救措施的规定。

一、单位负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员不得进行打击报复。依法进行会计核算,实行会计监督,是法律赋予会计人员的基本职责。会计人员严格依法进行会计核算,对会计工作实施监督,是保证会计凭证、会计帐簿、财务会计报告及其他会计资料真实、完整、合法的重要手段,会计人员依法履行职责的行为受法律保护。单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责,应当保证会计机构、会计人员依法履行职责,不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项,更不得对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员实行打击报复。在实践中,一些单位的负责人法制观念淡薄,为了满足私人或者小团体的利益而不惜损害他人、单位以致国家和社会公共利益,从事会计违法活动,或者授意、指使、强令会计人员从事会计违法活动,并对忠于职守、坚持原则的会计人员采取各种手段进行打击报复,严重侵犯了会计人员的合法权益,干扰和阻碍了会计工作的正常进行,破坏了社会经济秩序。因此,对单位负责人打击报复会计人员的行为予以法律制裁是非常必要的,有利于规范会计行为,保证会计资料的真实、完整,有利于维护会计人员的合法权益,维护社会主义市场经济秩序。

二、依法追究对会计人员实行打击报复的单位负责人的刑事责任。根据刑法第二百五十五条规定,公司、企业、事业单位、机关、团体的领导人对依法履行职责、抵制违反会计法行为的会计人员实行打击报复,情节恶劣的,构成打击报复会计人员罪。构成本罪须具备以下几个要件:1、本罪的主体是公司、企业、事业单位、机关、团体的领导人。根据本法第五十条的规定,单位负责人是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。这表明,单位负责人属于刑法规定的领导人的范围,可以成为本罪的主体。2、本罪的犯罪对象是依法履行职责、抵制违反会计法规定行为的会计人员。这里所说的会计人员是指在公司、企业、事业单位和其他组织所设置的会计机构中,或者在国家机关、社会团体中从事财会工作的人员,包括会计机构负责人,以及具体从事会计工作的会计师、会计员和出纳员等。设置总会计师的单位,总会计师也属于会计人员。3、本罪在客观方面表现为对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员实行打击报复情节恶劣的行为。这里所说的打击报复主要是指对依法履行职责、抵制违反会计法行为的会计人员,通过调动其工作、撤换其职务、进行处罚以及其他方式进行打击报复的行为。这里所说的情节恶劣,主要是指多次或者对多人进行打击报复,或者打击报复手段恶劣,或者打击报复造成严重后果,或者打击报复影响恶劣等等。对犯本罪的,处三年以下有期徒刑或者拘役。

三、依法追究对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员实行打击报复的单位负责人的行政责任。如果单位负责人对依法履行职责、抵制违反本法规定行为的会计人员实行打击报复,情节轻微,危害性不大,按照刑法的有关规定,不构成犯罪的,应当依照本条及有关法律、法规的规定,由其所在单位或者有关单位依法给予行政处分。所谓行政处分是指国家机关根据法律、行政法规的规定,按照行政隶属关系,对犯有轻微违法行为或者违反内部纪律人员给予的一种制裁。行政处分主要有警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等8种。对有上述违法行为的单位负责人,可以由其所在单位或者有关单位视情节轻重,给予上述行政处分。这里所说的有关单位,是指其上级单位和行政监察部门。

四、对受打击报复的会计人员的补救措施。对会计人员进行打击报复的,除对单位负责人进行处罚外,还应当按照本条的规定,采取一定的补救措施,主要包括:1、恢复其名誉。受打击报复的会计人员的名誉受到损害的,其所在单位或者其上级单位及有关部门应当要求打击报复者赔礼道歉,并澄清事实,消除影响。2、恢复原有职位、级别。会计人员受到打击报复,被调离工作岗位、解聘或者开除的,应当在征得会计人员同意的前提下,恢复其工作,被撤职的,应当恢复其原有职务,被降级的,应当恢复其原有级别。

第四十七条 财政部门及有关行政部门的工作人员在实施监督管理中滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊或者泄露国家秘密、商业秘密,构成犯罪的,依法追究刑事责任;尚不构成犯罪的,依法给予行政处分。

【阐释】本条是对财政部门及有关行政部门的工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊或者泄露国家秘密、商业秘密行为的处罚规定。

一、财政部门和有关行政部门及其工作人员在实施会计监督管理的过程中,应当依法履行其职责。根据本法的有关规定,国务院财政部门主管全国的会计工作,县级以上人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作。财政部门主要是对各单位的下列会计工作实施监督:1、是否依法设置会计帐簿;2、会计凭证、会计帐簿、财务会计报告和其他会计资料是否真实、完整;3、会计核算是否符合本法和国家统一的会计制度的规定;4、从事会计工作的人员是否具备从业资格。财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门依照法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查。财政部门和有关行政部门的工作人员是从事会计监督管理的国家工作人员,是执行法律和代表国家行使行政权力的人员,其在对各单位的会计工作实施监督管理中,应当严格按照法律、行政法规规定的职责权限、方式和程序履行职责,忠于职守、秉公执法。否则就会损害国家机关、企事业单位及其他组织的合法权益,损害法律的尊严,破坏行政机关的形象。因此,对财政部门和有关行政部门的工作人员违法履行职责的行为应当依法处理。

二、财政部门和有关行政部门的工作人员违法履行职责的行为主要有以下四种:1、玩忽职守,是指财政部门和有关行政部门的工作人员不履行、不正确履行或者放弃履行职责的行为;2、滥用职权,是指财政部门和有关行政部门的工作人员违反法律规定的职责权限和程序滥用职权或者超越职权的行为;3、徇私舞弊,是指财政部门和有关行政部门的工作人员徇个人私利或者亲友私情而从事玩忽职守、滥用职权的行为;4、泄露国家秘密,是指财政部门和有关行政部门的工作人员将其掌握或者知悉的国家秘密因故意或者过失让不应知悉者知悉的行为。国家秘密是指关系国家安全和利益,依照法定程序确定,在一定时间内只限于一定范围的人员知悉的事项。泄露国家秘密的方式可以是多种多样的,可以是口头泄露,也可以是书面泄露,可以用交给实物的方法泄露,也可以是用摄影、影印、复写、复印等方法泄露。5、泄露商业秘密,是指财政部门和有关行政部门的工作人员披露、使用或者允许他人使用其在执行公务过程中获取的权利人商业秘密的行为。所谓商业秘密,是指不为公众所知悉,能为权利人带来经济利益,具有实用性并经权利人采取保密措施的技术信息和经营信息。

三、依法追究财政部门和有关行政部门的工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊以及泄露国家秘密、商业秘密行为的刑事责任。财政部门和有关行政部门的工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊以及泄露国家秘密、商业秘密的行为可能构成以下犯罪:1、滥用职权罪和玩忽职守罪。根据刑法第三百九十七条的规定,财政部门和有关行政部门的工作人员滥用职权或者玩忽职守,致使公共财产、国家和人民利益遭受重大损失的,构成滥用职权罪或者玩忽职守罪。对犯本罪的,处三年以下有期徒刑或者拘役,情节特别严重的,处三年以上七年以下有期徒刑。财政部门和有关行政部门的工作人员徇私舞弊,犯上述罪行的,处五年以下有期徒刑或者拘役,情节特别严重的,处五年以上十年以下有期徒刑。2、泄露国家秘密罪。根据刑法第三百九十八条的规定,财政部门和有关行政部门的工作人员违反保守国家秘密法的规定,故意或者过失泄露国家秘密,情节严重的,构成泄露国家秘密罪。对犯本罪的,处三年以下有期徒刑或者拘役;情节特别严重的,处三年以上七年以下有期徒刑。需要特别指出的是,我国刑法未将国家工作人员泄露他人商业秘密的行为作为侵犯商业秘密罪的行为之一。但是,财政部门和有关行政部门的工作人员故意或者过失或者为徇私情、私利泄露他人商业秘密的行为,属于滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊行为,如果因其上述行为,致使他人利益遭受重大损失,应当按照刑法第三百九十七条的规定定罪处罚。

四、依法对财政部门和有关行政部门的工作人员滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊以及泄露国家秘密、商业秘密行为给予行政处分。财政部门和有关行政部门的工作人员虽有滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊以及泄露国家秘密、商业秘密的行为,但是情节显著轻微,危害性不大,按照刑法的有关规定,不构成犯罪的,应当依照有关法律、法规的规定,给予行政处分。所谓行政处分是指国家机关根据法律、行政法规的规定,按照行政隶属关系,对犯有轻微违法行为或者违反内部纪律人员给予的一种制裁。行政处分主要有警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等8种。对有上述违法行为的财政部门和有关行政部门的工作人员,可以由其所在单位或者其上级单位或者监察部门视情节轻重,给予上述行政处分。

第四十八条 违反本法第三十条规定,将检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人的,由所在单位或者有关单位依法给予行政处分。

【阐释】本条是对将检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人行为的行政责任的规定。

一、对违反本法和国家统一的会计制度规定的行为进行检举,是各单位和公民的一项正当权利,是本法和社会公德所提倡和鼓励的,这有利于本法的贯彻实施,有利于查处会计违法行为。同时,认真、及时处理各单位和个人的检举,是各级政府及其有关部门的一项重要职责,因此,收到检举的部门应当按照职责分工及时处理,无权处理的,应当及时移送有权处理的部门处理,有关部门不得故意不理不问、拖延塞责。同时,收到检举的部门和负责处理的部门负有为检举人保密的义务,不得将被检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人,以避免检举人受到打击报复,损害其合法权益。

二、将检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人的,应当依法给予行政处分。所谓行政处分是指国家机关根据法律、行政法规的规定,按照行政隶属关系,对犯有轻微违法行为或者违反内部纪律人员给予的一种制裁。行政处分主要有警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等8种。行政处分可以由违法行为人所在单位或者其上级单位或者监察部门视情节轻重,给予上述行政处分。就本条来讲,如果收到检举的部门、负责处理的部门及其工作人员,将检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人的,应当对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予上述行政处分。

第四十九条 违反本法规定,同时违反其他法律规定的,由有关部门在各自职权范围内依法进行处罚。

【阐释】本条是对违反本法规定的行为同时违反其他法律规定如何处理的规定。

一、会计工作是社会经济生活中一项基础性工作,其本质是对一定单位的经济活动进行计量、记录、分析和检查,作出预测,参与决策,实行监督,以实现最优的经济效益。会计工作具有广泛性的特点,任何一个单位都离不开会计,任何一个单位的经济业务都需要进行会计核算,很多国家行政机关在行使其监督管理职权时,也需要对有关单位的会计工作进行监督检查,以查明事实,认定责任。因此,除了会计法以外,其他法律例如有关税收征管、审计、证券监管、保险监管等方面的法律,根据其性质和立法目的,对相关单位的会计工作作出了相应的规范,并赋予税务、审计、统计、证券监管、保险监管等部门对有关会计工作实施监督管理并对对相关会计违反行为进行处罚的职权。

二、有关法律对会计违法行为及其处罚的规定。1、根据审计法的有关规定,审计机关进行审计时,有权检查被审计单位的会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料和资产,被审计单位不得拒绝,不得转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料。审计人员通过审查会计凭证、会计帐簿、会计报表,查阅与审计事项有关的文件、资料,检查现金、实物、有价证券,向有关单位和个人调查等方式进行审计,并取得证明材料。审计机关发现被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的,有权予以制止。被审计单位有前述行为的,审计机关认为对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员依法应当给予行政处分的,应当提出给予行政处分的建议,被审计单位或者其上级机关、监察机关应当依法及时作出决定;构成犯罪的,由司法机关依法追究刑事责任。

2、根据商业银行法的有关规定,商业银行应当依照法律和国家统一的会计制度以及中国人民银行的有关规定,建立、健全本行的财务会计制度,按照国家有关规定保存财务会计报表、业务合同以及其他资料。商业银行应当按照国家有关规定,真实记录并全面反映其业务活动和财务状况,编制年度财务会计报告,及时向中国人民银行和财政部门报送会计报表。商业银行不得在法定的会计帐册外另立会计帐册。商业银行应当定期向中国人民银行报送资产负债表、损益表以及其他财务会计报表和资料。中国人民银行有权按照规定,对商业银行的存款、贷款、结算、呆帐等情况进行检查监督。商业银行应当按照中国人民银行的要求,提供财务会计资料、业务合同和有关经营管理方面的其他信息。商业银行提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报表的,由中国人民银行责令改正,有违法所得的,没收违法所得,并处以违法所得一倍以上五倍以下罚款,没有违法所得的,处以十万元以上五十万元以下罚款;情节特别严重或者逾期不改正的,中国人民银行可以责令停业整顿或者吊销其经营许可证;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

3、根据证券法的有关规定,股票、公司债券依法上市交易的公司,应当按照规定,向证券监督管理机构报送年度报告、中期报告。国务院证券监督管理机构对上市公司年度报告、中期报告、临时报告以及公告的情况进行监督。国务院证券监督管理机构有权查阅、复制当事人和与被调查事件有关的单位和个人的证券交易记录、登记过户记录、财务会计资料及其他相关文件和资料;对可能被转移或者隐匿的文件和资料,可以予以封存,查询当事人和与被调查事件有关的单位和个人的资金帐户、证券帐户,对有证据证明有转移或者隐匿违法资金、证券迹象的,可以申请司法机关予以冻结。对于经核准上市交易的证券,其发行人未按照有关规定披露信息,或者所披露的信息有虚假记载、误导性陈述或者有重大遗漏的,由证券监督管理机构责令改正,对发行人处以三十万元以上六十万元以下的罚款。对直接负责的主管人员和其他直接责任人员给予警告,并处以三万元以上三十万元以下的罚款。构成犯罪的,依法追究刑事责任。发行人未按期公告其上市文件或者报送有关报告的,由证券监督管理机构责令改正,对发行人处以五万元以上十万元以下的罚款。为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构,就其所应负责的内容弄虚作假的,由证券监督管理机构没收违法所得,并处以违法所得一倍以上五倍以下的罚款,并由有关主管部门责令该机构停业,吊销直接责任人员的资格证书。构成犯罪的,依法追究刑事责任。

4、根据保险法的有关规定,金融监督管理部门有权检查保险公司的业务状况、财务状况及资金运用状况,有权要求保险公司在规定的期限内提供有关的书面报告和资料。保险公司必须依法接受监督检查。保险公司未按照规定报送有关报告、报表、文件和资料的,由金融监督管理部门责令改正,逾期不改正的,处以一万元以上十万元以下的罚款。保险公司向金融监督管理部门提供虚假的报告、报表、文件和资料的,由金融监督管理部门责令改正,处以十万元以上五十万元以下的罚款。

5、根据税收征收管理法的有关规定,从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法,应当报送税务机关备案。纳税人必须在法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限内办理纳税申报,报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。纳税人未按照规定设置、保管帐簿或者保管记帐凭证和有关资料,以及未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法报送税务机关备查的,由税务机关责令限期改正,逾期不改正的,可以处以二千元以下的罚款;情节严重的,处以二千元以上一万元以下的罚款。纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证,在帐簿上多列支出或者不列、少列收入,或者进行虚假的纳税申报的手段,不缴或者少缴应纳税款,构成犯罪的,依法追究刑事责任。偷税数额不满一万元或者偷税数额占应纳税额不到百分之十的,由税务机关追缴其偷税款,处以偷税数额五倍以下的罚款。

第七章 附 则

附则一章对与本法有关的若干问题作了规定,主要是:本法中的重要用语的含义,个体工商户的会计管理及本法的施行日期。

第五十条 本法下列用语的含义:

单位负责人,是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。

国家统一的会计制度,是指国务院财政部门依据本法制定的关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员以及会计工作管理的制度。

【阐释】本条是对单位负责人和国家统一的会计制度用语含义的规定。

本条是这次修订会计法新增加的内容,对单位负责人和国家统一的会计制度这二个本法中的重要用语的含义进行了明确界定。

一、单位负责人的含义。根据本法第二条的规定,单位负责人中的“单位”,是指国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织,其中有些是法人,如公司、机关法人、事业法人等,有些是非法人组织,如合伙企业、个人独资企业等。强化单位负责人对本单位会计工作的责任,是这次修订会计法的一项重要内容,本法在总则中明确规定,单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。第二十一条规定,单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。第二十八条规定,单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责,不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项。同时,还在法律责任一章中对单位负责人的法律责任作了相关规定。为了便于本法的上述规定在实践中得到贯彻落实,本条对单位负责人的含义作了明确规定。本条是分二种情况对单位负责人进行界定的,第一种情况是,如果单位为法人,则单位负责人是指单位的法定代表人。所谓法人是指具有民事权利能力和民事行为能力,依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织。法人应当具备下列条件:1、依法成立;2、有必要的财产或者经费;3、有自己的名称、组织机构和场所;4、能够独立承担民事责任。法人包括企业法人和机关、事业单位、社会团体法人二大类。而依照法律或者法人组织章程规定,代表法人行使职权的负责人,是法人的法定代表人。法人的法定代表人具有以下特征:1、法人的法定代表人是由法律或者法人的组织章程规定的。我国的很多法律都对法人的法定代表人作出了明确规定,例如《全民所有制工业企业法》第四十五条规定,厂长为全民所有制企业的法定代表人。又如公司法第四十五条和第一百一十三条分别规定董事长为有限责任公司和股份有限公司的法定代表人。2、法定代表人是代表法人行使职权的人。法定代表人是根据法律和章程的规定,有权负责处理法人事务的人,法定代表人在法律或者章程规定的权限内代表法人进行活动时,并不需要法人的另外授权。此外,法定代表人作为法人的负责人,由其代表法人进行诉讼活动。3、法定代表人代表法人执行职务的行为的法律后果由法人承担。法定代表人依法代表法人行为时,他的行为即为法人的行为。因此,法定代表人依法执行职务的活动为法人所设立的权利应为法人享有,由此产生的义务和责任,亦由法人承担。具体来说,企业法人的法定代表人都是由法律或者章程作出了明确规定的,为企业的厂长、经理或者董事长,而机关、事业单位、社会团体法人的法定代表人一般为机关、事业单位、社会团体的正职负责人,有章程的事业单位、社会团体法人,其法定代表人一般在其章程中予以载明。第二种情况是,如果单位为非法人,则其负责人是指法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。这里也包括二种情况,一是法律、行政法规明确规定代表单位行使职权或者对外代表单位的人员,比如,合伙企业法第二十五条规定,执行合伙企业事务的合伙人,对外代表合伙企业,由此表明执行合伙企业事务的合伙人为合伙企业的负责人。二是法律、行政法规规定需要办理登记手续的单位,要求其章程或者登记文件中载明负责人的,所载明的负责人为其负责人。例如,对于不具备法人资格的社会团体,其章程中载明并向登记机关登记的负责人为其负责人;对于外国企业常驻代表机构,其在工商行政部门领取的登记证中载明的负责人员为其负责人。

二、国家统一的会计制度的含义。根据本条的规定,国家统一的会计制度包含以下几层含义:1、国家统一的会计制度是由国务院财政部门统一制定的。国务院财政部门作为全国会计工作的主管部门,制定国家统一的会计制度是其一项非常重要的职权。国家统一的会计制度由国务院财政部门统一制定,可以保证我国会计制度的统一、完整和权威,有利于国家统一的会计制度的贯彻执行。当然,国家统一的会计制度由国务院财政部门统一制定,并不排除国务院有关部门以及中国人民解放军有关部门依照本法和国家统一的会计制度制定实施国家统一会计制度的具体办法或者补充规定,以适应有些部门和行业对会计核算和会计监督的特殊要求。2、国家统一的会计制度应当依据本法制定。本法是我国会计制度、会计监督与管理的基本法律,比国家统一的会计制度具有更高的法律效力,因此,国务院财政部门制定国家统一的会计制度,应当以本法为依据,不得与本法相违背和抵触。3、国家统一的会计制度是关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员以及会计工作管理的制度。国家统一的会计制度并不是由一个规范构成的,而是由一系列规范构成的,这些规范分别规范会计核算、会计监督、会计机构和会计人员以及会计工作管理的一个或者几个方面。会计法颁布实施以来,特别是1992年我国实行会计制度改革以来,国务院财政部门制定了一系列的准则、制度、办法,使我国的会计制度逐步得到补充和完善,主要包括以下几个方面:一是会计核算制度,主要是有关会计核算的基本原则、会计科目的设置与要求、财务会计报告的格式与要求等规范。二是会计监督制度,是指有关会计机构、会计人员对本单位的会计活动进行监督的制度,主要包括会计机构和会计人员对本单位的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告、实物与款项、财务收支及其他会计事项的监督。三是有关会计机构、会计人员的制度,主要包括会计机构的设置、会计人员配备和会计机构、会计人员的职责权限等制度。四是会计工作管理制度,主要是指各级人民政府财政部门对会计工作的指导、监督和管理等制度。

第五十一条 个体工商户设置会计管理的具体办法,由国务院财政部门根据本法的原则另行规定。

【阐释】本条是对个体工商户会计管理具体办法的规定。

一、个体工商户的含义。所谓个体工商户,是指以个人财产或者家庭财产作为经营资本,依法经核准登记,并在法定的范围内从事非农业经营活动的个体经营者。个体工商户具有以下法律特征:1、个体工商户的经营资本直接来自其个人财产或者家庭共有财产,其经营者与所有者不分,并且对外以个人财产或者家庭财产承担无限责任。2、个体工商户依法从事制造、销售、运输、饮食、修理等工商业活动。个体工商户应当在工商部门核准的范围的从事生产经营活动,不得超范围经营。3、个体工商户可以是一个自然人,也可以是一个家庭。个体工商户以户的名义对外从事经营活动,享受民事权利并承担民事义务。4、个体工商户必须依法登记注册。个体工商户非经工商行政管理机关登记注册,不得以个体工商户的名义从事工商业活动。5、个体工商户的雇工为七人以下(包括七人)。如果公民以个人或者家庭财产出资,其雇工为八人以上,从事经营活动,不应当登记为个体工商户,应当登记为其他类型的企业。

二、个体工商户办理会计事务,原则上不适用本法。将本法第二条与原会计法第二条比较可以看出,这次修订会计法,未将个体工商户列入本法的调整范围,同时在附则中增加了本条规定。国务院在提请审议会计法(草案)的说明中指出:“按照现行会计法的规定,本法的调整范围是包括个体工商户的。按照全国人大常委会正在审议的独资企业法(草案)(独资企业法草案经全国人大常委会审议,改为个人独资企业法草案,并已由九届人大常委会第十一次会议于1999年8月30日通过,自2000年1月1日起施行),个体工商户中有一部分将被作为独资企业加以规范,其他经营规模很小、个人财产与经营财产不分的个体工商户情况比较复杂,如何设置会计帐簿、进行会计核算,需要从实际出发另作规定。因此,在修订草案第二条规定的调整范围中没有包括个体工商户。同时,在修订草案附则中单列一条,规定:个体工商户会计管理的具体办法,由国务院财政部门根据本法的原则另行规定”。由此可见,个体工商户原则上不适用本法。

三、个体工商户会计管理的具体办法,由国务院财政部门根据本法的原则另行规定。个体工商户作为从事经济活动的市场主体,虽有其特殊性,原则上不适用本法,但并不是说所有个体工商户都不需要设置会计帐簿、进行会计核算。从加强对个体工商户的税收征收管理考虑,要求符合一定条件的个体工商户设置会计帐簿、进行会计核算是必要的。因为设置会计帐簿、进行会计核算是纳税的基础,如果不设置会计帐簿、进行会计核算,税务机关征税就缺乏依据,如果采取其他方法计算税额如定期定额税制,则不能做到税赋公平。只是个体工商户因以个人或者家庭财产出资,且以个人或者家庭财产对其债务承担无限责任,一般资本较少,其雇工被限定在七人以下(包括七人),可以从事的行业被限定在一定的范围之内,一般规模较小,个体工商户的会计事务一般也比较简单,有些个体工商户甚至不需要设置会计帐簿,不需要进行会计核算,编制会计报表,即可掌握经营成本、利润及其他经营情况。个体工商户的有些业务不能取得原始会计凭证,无法进行会计核算。对一些规模特别小的个体工商户来说,设置会计帐簿、进行会计核算的成本相对于其经营成本来说太高,要求其严格按照本法的有关规定设置会计帐簿、进行会计核算不符合经济的原则。因此,哪些个体工商户应当设置会计帐簿、进行会计核算,对符合条件的个体工商户设置会计帐簿、进行会计核算作出哪些要求,对其会计工作如何进行具体管理,做到既能保证真实、完整地反映其经营状况,为其依法纳税提供依据,又能体现简便、经济原则,这一问题比较复杂,在本法中作出具体规定有一定的困难,因此本条规定,个体工商户会计管理的具体办法,由国务院财政部门根据本法的原则另行规定。这里所说的“根据本法的原则”,是指依据本法规定的关于设置会计帐簿、进行会计核算的基本原则,主要包括:1、按照规定应当设置会计帐簿、进行会计核算的个体工商户,必须依法设置会计帐簿,并保证其真实、完整。2、个体工商户业主对其会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。3、个体工商户必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算,不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。4、不得伪造、变造会计凭证、会计帐簿及其他会计资料,不得提供虚假的财务会计报告。5、各项经济业务应当在依法设置的会计帐簿上统一登记、核算不得违反本法和国家统一的会计制度的规定私设会计帐簿登记核算。

第五十二条 本法自2000年7月1日起施行。

【阐释】 本条是对本法施行日期的规定。

一、本法的施行日期。法律的施行日期即法律的生效日期,也就是一部法律产生法律效力的时间。我国法律对生效日期的规定,主要有以下三种情况:一是,规定法律自公布之日起施行,即公布之日起即产生法律效力。二是,规定法律于某一具体时间起施行,这一具体时间为法律公布一段时间后的某一具体时间。三是,规定法律以另一部法律的施行为前提,在另一部法律颁布施行一段时间后,该法律开始施行。本法属于第二种情况,本法是由第九届全国人民代表大会常务委员会第十二次会议于1999年10月31日通过,自2000年7月1日起施行。为适应我国改革开放的不断深化和社会主义市场经济发展的要求,针对一些地方和企业会计工作秩序较为混乱、会计资料失真等突出问题,在总结会计法实施十几年来的经验的基础上,对会计法进行全面修订,使之更趋完善,是这次修订会计法的目的和出发点。这次修订会计法,主要补充、完善了会计核算和会计记帐的基本制度和规则,强化了单位负责人对本单位会计工作和会计资料真实性、完整性负责的责任制,增强会计人员的资格管理,强化了对会计活动的制约和监督,加大了违法行为的处罚力度。为了做好本法实施前的准备工作,在确定本法的施行日期时,留有一段合理的时间,一是为了能使会计法的修订内容能够得到广泛的宣传,各级会计工作管理部门、各单位以及会计人员对修订的内容有全面的了解,以利于本法的贯彻执行;二是,有关部门应当在此期间内,及时清理以前制定的法规及规范性文件,对与本法相抵触的要予以废止或者进行修改,同时可以根据这次新修订的内容,制定相关的配套办法。

二、本法的时间效力。本条规定的本法的时间效力与本法总则第二条规定的本法的地域效力、对人的效力共同构成本法的效力体系。本法的时间效力主要包括以下几个方面:一是,本法施行前颁布的会计法律、行政法规、地方性法规及部门规章的内容与本法不符的,自动失去效力,国家有关部门应当对与本法不符的内容予以修改或者废止。二是,各单位的会计行为以及会计主管部门的会计工作监督管理行为,虽然符合原会计法,但是不符合本法规定的,应当根据本法的规定改正,使之符合本法的要求。三是,本法不具有法律上的溯及力。法律的溯及力是指法律溯及既往的效力,即法律不仅适用于其施行后所发生的行为,而且适用于其施行前所发生的行为。任何一部法律都存在是否具有溯及力的问题,我国的法律一般情况下不具有溯及力,也不在法律中对此作明确规定。如果某一法律具有溯及既往的效力,则会在法律中作出具体规定。本法对其是否具有溯及力未作规定,说明本法不具有溯及力,本法只适用于其施行以后的行为。