神马文学网控股合并的会计处理及税务规划（中）
来源：百度文库 编辑：神马文学网 时间：2024/04/20 08:38:50
www.ctaxnews.com.cn 2010.04.12 李云彬
■李云彬
被合并方的股东在同一控制下控股合并中的实务处理
在会计处理上，被合并方的股东在同一控制下的控股合并中应当作为处置长期股权投资处理。即被合并方的股东在处置长期股权投资时，应当相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值；出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应当确认为处置损益（计入当期投资损益）。采用权益法核算的长期股权投资，原计入资本公积的金额和与长期股权投资相关的递延所得税在处置时也应当进行结转，将原计入资本公积的金额与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期投资损益，将与长期股权投资相关的递延所得税与所出售股权相对应的部分在处置时自递延所得税转入当期损益（投资损益或所得税费用）。
在税务处理上，被合并方的股东在同一控制下的控股合并中应当区分选用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定两种情况进行处理，即如果合并各方均选用一般性税务处理规定，则被合并方的股东应当确认股权转让所得或损失，对确认的股权转让所得应当全额缴纳所得税；如果合并各方均选用特殊性税务处理规定，则被合并方的股东无需确认股权转让所得或损失。
例1：戊公司有甲公司、乙公司和丙公司3家子公司，所有公司采用的会计政策均相同。乙公司于2007年8月8日成立时，由丙公司、丁公司分别以800万元、200万元银行存款出资，分别占乙公司注册资本的80%、20%，均采用成本法进行核算。
2009年5月31日，甲公司以下列资产和承担丙公司200万元短期借款从丙公司手中购入乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。假定甲公司对外投资的机器设备进项税额已经抵扣，甲公司为取得乙公司80%的股权而发生的各项直接相关费用为60万元。
甲公司、乙公司和丙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%，适用的企业所得税税率均为25%。假定不考虑其他相关税费。
2009年5月31日，甲公司支付的有关资产的账面价值和公允价值如下表所示（单位：万元，见文尾表一）：
2009年5月31日，乙公司可辨认净资产公允价值为2370万元，净资产账面价值为2000万元，其构成如下表所示（单位：万元，见文尾表二）：
从上述资料可以看出，该项同一控制下的控股合并符合适用一般性税务处理规定的条件。本文将分别介绍甲公司、乙公司、丙公司的会计与税务处理（单位：万元）。
（一）甲公司的处理
1.在合并日，甲公司应确认长期股权投资的初始投资成本
借：固定资产清理280
累计折旧20
贷：固定资产 300
借：长期股权投资———乙公司 1600
（2000×80%）
累计摊销 130
贷：银行存款 260
库存商品 400
固定资产清理 280
无形资产 450
应交税费———应交增值税（销项税额） 136[（500＋300）×17%]
短期借款200
资本公积———股本溢价 4
借：管理费用 60
贷：银行存款 60。
2.长期股权投资暂时性差异对所得税影响的确认
（1）由于该项同一控制下的控股合并符合适用一般性税务处理规定的条件，因此长期股权投资的计税基础＝1560＋200＋（500＋300）×17%＋60＝1956（万元）。
（2）长期股权投资产生的暂时性差异＝账面价值－计税基础＝1600－1956＝-356（万元）。
可抵扣暂时性差异356万元包括可抵扣时间性差异360万元（1560－1260＋60）和其他暂时性差异-4万元。甲公司在计算2009年度应纳税所得额时，应在利润总额的基础上调增可抵扣时间性差异360万元；由于其他暂时性差异4万元在产生时既不影响利润总额又不影响应纳税所得额，因此无需进行纳税调整。
（3）对于长期股权投资产生的暂时性差异是否需要确认相关的所得税影响，应当考虑甲公司管理层对该项长期股权投资的持有意图。
①如果甲公司管理层意图长期持有该项长期股权投资，则甲公司无需确认与长期股权投资暂时性差异相关的递延所得税。
②如果甲公司管理层意图在未来转让或者处置该项长期股权投资，而且甲公司在该项可抵扣暂时性差异未来期间内预计能够产生足够的应纳税所得额，则甲公司应当确认与长期股权投资暂时性差异相关的递延所得税。应确认的递延所得税资产＝356×25%＝89（万元）。
借：递延所得税资产89
资本公积———股本溢价 1
（4×25%）
贷：所得税费用90
（360×25%）。
■李云彬
被合并方的股东在同一控制下控股合并中的实务处理
在会计处理上，被合并方的股东在同一控制下的控股合并中应当作为处置长期股权投资处理。即被合并方的股东在处置长期股权投资时，应当相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值；出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应当确认为处置损益（计入当期投资损益）。采用权益法核算的长期股权投资，原计入资本公积的金额和与长期股权投资相关的递延所得税在处置时也应当进行结转，将原计入资本公积的金额与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期投资损益，将与长期股权投资相关的递延所得税与所出售股权相对应的部分在处置时自递延所得税转入当期损益（投资损益或所得税费用）。
在税务处理上，被合并方的股东在同一控制下的控股合并中应当区分选用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定两种情况进行处理，即如果合并各方均选用一般性税务处理规定，则被合并方的股东应当确认股权转让所得或损失，对确认的股权转让所得应当全额缴纳所得税；如果合并各方均选用特殊性税务处理规定，则被合并方的股东无需确认股权转让所得或损失。
例1：戊公司有甲公司、乙公司和丙公司3家子公司，所有公司采用的会计政策均相同。乙公司于2007年8月8日成立时，由丙公司、丁公司分别以800万元、200万元银行存款出资，分别占乙公司注册资本的80%、20%，均采用成本法进行核算。
2009年5月31日，甲公司以下列资产和承担丙公司200万元短期借款从丙公司手中购入乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。假定甲公司对外投资的机器设备进项税额已经抵扣，甲公司为取得乙公司80%的股权而发生的各项直接相关费用为60万元。
甲公司、乙公司和丙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%，适用的企业所得税税率均为25%。假定不考虑其他相关税费。
2009年5月31日，甲公司支付的有关资产的账面价值和公允价值如下表所示（单位：万元，见文尾表一）：
2009年5月31日，乙公司可辨认净资产公允价值为2370万元，净资产账面价值为2000万元，其构成如下表所示（单位：万元，见文尾表二）：
从上述资料可以看出，该项同一控制下的控股合并符合适用一般性税务处理规定的条件。本文将分别介绍甲公司、乙公司、丙公司的会计与税务处理（单位：万元）。
（一）甲公司的处理
1.在合并日，甲公司应确认长期股权投资的初始投资成本
借：固定资产清理280
累计折旧20
贷：固定资产 300
借：长期股权投资———乙公司 1600
（2000×80%）
累计摊销 130
贷：银行存款 260
库存商品 400
固定资产清理 280
无形资产 450
应交税费———应交增值税（销项税额） 136[（500＋300）×17%]
短期借款200
资本公积———股本溢价 4
借：管理费用 60
贷：银行存款 60。
2.长期股权投资暂时性差异对所得税影响的确认
（1）由于该项同一控制下的控股合并符合适用一般性税务处理规定的条件，因此长期股权投资的计税基础＝1560＋200＋（500＋300）×17%＋60＝1956（万元）。
（2）长期股权投资产生的暂时性差异＝账面价值－计税基础＝1600－1956＝-356（万元）。
可抵扣暂时性差异356万元包括可抵扣时间性差异360万元（1560－1260＋60）和其他暂时性差异-4万元。甲公司在计算2009年度应纳税所得额时，应在利润总额的基础上调增可抵扣时间性差异360万元；由于其他暂时性差异4万元在产生时既不影响利润总额又不影响应纳税所得额，因此无需进行纳税调整。
（3）对于长期股权投资产生的暂时性差异是否需要确认相关的所得税影响，应当考虑甲公司管理层对该项长期股权投资的持有意图。
①如果甲公司管理层意图长期持有该项长期股权投资，则甲公司无需确认与长期股权投资暂时性差异相关的递延所得税。
②如果甲公司管理层意图在未来转让或者处置该项长期股权投资，而且甲公司在该项可抵扣暂时性差异未来期间内预计能够产生足够的应纳税所得额，则甲公司应当确认与长期股权投资暂时性差异相关的递延所得税。应确认的递延所得税资产＝356×25%＝89（万元）。
借：递延所得税资产89
资本公积———股本溢价 1
（4×25%）
贷：所得税费用90
（360×25%）。
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