增值税的会计核算

一般纳税企业账务处理
（一）扣税和记账依据

按照《增值税暂行条例》规定，一般纳税企业购人入货物或接受应税劳务支付的增值税（下简称：进项税额），可以从销售货物或提供应税劳务按规定收取的增值税（下简称：销项税额）中抵扣，但必须取得以下凭证：

1．增值税专用发票。实行增值税后，增值税一般纳税企业销售货物或者提供应税劳务均应开具增值税专用发票。增值税专用发票记载了销售货物的售价、税率以及税额等，购货方以增值税专用发票上记载的购入货物已支付的税额，作为扣税和记账的依据。

如果一般纳税企业购进货物或接受应税劳务未按规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，或者增值税扣税凭证上的项目之间逻辑关系有误的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

2．完税凭证。企业进口货物必须交纳增值税，其交纳的增值税在完税凭证上注明。企业以完税凭证上注明的增值税额，作为扣税和记账的依据。

3．收购凭证。一般纳税企业购进免税农产品，收购废旧物资，根据经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的买价和13％的扣除率计算进项税额，按照计算出的进项税额作为扣税和记账的依据。

4．运费结算单据。一般纳税企业外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，以及销售货物所支付的运输费用（代垫运费除外），根据经批准使用的运费结算单据所列运费金额和7％的扣除率计算进项税额，按照计算出的进项税额作为扣税和记账的依据。但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。

（二）科目设置

一般纳税企业应交的增值税，在“应交税金”科日下设“应交增值税”和“未交增值税”两个明细科目进行核算。

“应交增值税”明细科目的借方发生额，反映企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额、实际已交纳的增值税额和月终转出的当月应交未交的增值税额；贷方发生额，反映企业销售货物或提供应税劳务收取的销项税额、出口企业收到的出口退税以及进项税额转出过和转出多交增值税；期末借方余额，反映企业尚未抵扣的增值税。

“未交增值税”明细科目的借方发生额，反映企业月终转入的多交的增值税；贷方发生额，反映企业月终转入的当月发生的应交未交增值税；期末借方余额反映多交的增值税，贷方余额反映未交的增值税。

为了详细核算企业应交纳增值税的计算和解缴、抵扣等情况，企业应在“应交增值税”明细科目下设置“进项税额”、“已交税额”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税款”、“转出未交增值税”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等专栏。“进项税额”专栏，记录企业购入货物或接受应税劳务而支付的、按规定准予从销项税额中抵扣的增值税额。企业购入货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。

“已交税金”专栏，记录企业本月已交纳的增值税额。企业本月已交纳的增值税额用蓝字登记；退回本月多交的增值税额用红字登记。

“减免税款”专栏，记录企业按规定享受直接减免的增值税款。

“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，记录企业按规定的退税率计算的出口货物的进项税额，抵减内销产品的应纳税额。

“转出未交增值税”专栏，记录企业月终转出应交未交的增值税。月终，企业转出当月发生的应交未交的增值税用蓝字登记。

“销项税额”专栏，记录企业销售货物或者提供应税劳务应收取的增值税额。企业销售货物或提供应税劳务应收取的销项税额，用蓝字登记；退回销售货物应冲销的销项税额，用红字登记。

“出口退税”专栏，记录企业出口适用零税率的货物，向海关办理报关出口手续后，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税而收到退回的税款。出口货物退回的增值税额，用蓝字登记；出口货物办理退税后发生退货或者退关而补交己退的税款，用红字登记。

“进项税额转出”专栏，记录企业购进货物、在产品、产成品等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。

“转出多交增值税”专栏，记录企业月终转出本月多交的增值税。月终，企业转出本月多交的增值税额用蓝字登记；收到退回本月多交的增值税额用红字登记。

企业也可在不影响会计核算要求和会计报表指标汇总，以及对外提供统一会计报表的前提下，根据实际情况，将“应交增值税”明细科目中的各个专栏提升为二级科目进行核算，发生的进项税额、销项税额、出口退税等分别在“进项税额”、 “销项税额”、“出口退税”等明细科目中核算，月末再将有关明细科目的余额转人“应交增值税”明细科目。

（三）账务处理

1． 一般购销业务的账务处理

企业购进商品物资、接受应税劳务等要进行增值税进项税额的核算。具体的账务处理是：按增值税专用发票上注明的增值税额，借：“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按发票上记载的应计入采购成本的金额，借：“物资采购”、 “库存商品”、“生产成本”、“管理费用”、“委托加工物资”等科目，按应付或实际支付的金额贷：“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。购入物资发生退货时，作相反的会计处理。

企业销售货物或提供应税劳务等要进行增值税销项税额的核算。具体的账务处理是：按实现的营业收入（不含增值税）和应交的增值税，借：“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等等科目，按实现的营业收入贷：“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目，按实现的营业收入和规定的税率计算出的增值税额，贷：“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。如果发生销货退回，则作相反的会计处理。

例：某工业企业2003年4月购入原材料一批，增值税专用发票上注明的原材料价款500万元，增值税额为85万元。货款用银行存款支付，材料已验收入库。该企业当期销售产品不合税收入为1 100万元，货款尚未收到。该产品的增值税率为17％，不交消费税。根据上述经济业务，企业应作如下会计分录（该企业采用计划成本进行日常材料核算）：

①购入材料时，其会计处理是：

借：物资采购 5 000 000

应交税金一应交增值税（进项税额）850 000

贷：银行存款 5 850 000

②销售产品后，应交纳的增值税和会计处理如下：

销项税额﹦1 100×17％﹦187（万元）

借：应收账款 12 870 000

贷：主营业务收入 11 000 000

应交税金——应交增值税（销项税额） 1 870 000

2．购入免税农业产品的账务处理

企业购入免税农业产品，可以按买价的13％的扣除率计算抵扣进项税款，并准予从销项税额中扣除。

购入免税农业产品的账务处理是，按购进免税农业产品使用的经主管税务机关批准的收购凭证上注明的金额（买价），给予扣除依13％计算的进项税额后，作为购进农业产品的成本，借：“物资采购”等科目，按买价的13％部分作为进项税额，借：“应交税金一一应交增值税（进项税额）”科目；按应付或实际支付的价款，贷：“现金”、“银行存款”等科目。

例如：某大型连锁超市企业，2003年3月向农业生产者收购农业产品，支付的价款为200万元，有关会计分录如下：

进项税额﹦200×13％﹦26（万元）

借：物资采购 1 740 000

应交税金——应交增值税（进项税额）260 000

贷： 银行存款 2 000 000

3．外购或销售货物支付运输费用的账务处理

根据现行税收政策规定，一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用及建设基金，可按运费结算单据所列运费金额，依7％扣除率计算进项税额予以抵扣。账务处理与购进农业产品基本相同。

4．进货退回与进货折让的账务处理

企业购进货物后，由于各种原因，可能会发生全部退货、部分退货与进货折让等事项。对此，应分别不同情况，进行不同的账务处理。

企业进货后尚未入账就发生退货或折让的，无论货物是否入库，必须将取得的增值税专用发票的发票联和税款抵扣联退还给销售方注销或重新开具。不需作任何会计处理。

企业进货后已作会计处理，发生退货或索取折让时，若专用发票的发票联和抵扣联无法退还，企业必须向当地主管税务机关开具“进货退出或索取折让证明单”送交销售方，作为销售方开具红字专用发票的合法依据。企业收到销售方开来的红字专用发票时，按发票上注明的增值税额，红字借：“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按发票上注明的价款，红字借：“原材料”等科目，按价税合计数红字贷：“银行存款”等科目。

5．接受实物投资、捐赠及利润分配的账务处理

纳税人接受投资转人的物资，按增值税专用发票上注明的增值税额，借：“应交税金一一应交增值税（进项税额）”科目，按照实际确认的物资价值（扣除增值税），借：“原材料”等科目，按其在注册资本中所占的份额，贷：“实收资本”科目，按其差额，贷：“资本公积”科目。

纳税人接受捐赠转入的货物，若不能取得增值税专用发票（或海关开具的完税凭证），则不能计算进项税额，若取得上述扣税凭证，则按扣税凭证上注明的增值税额，借：“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按确认的捐赠货物的价值，借：“原材料”等科目，按增值税额与货物价值的合计数，贷：“资本公积”科目。

纳税人接受被投资企业利润分配转入的货物，按增值税专用发票上注明的增值税额，借：“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目，按价款借：“原材料”科目，按价税合计数，贷：“投资收益”、“长期股权投资”等科目。

例如：A公司2003年3月30日收到B公司分来的投资利润，用水泥代替，共100吨，单价260元，开具增值税专用发票一张。该水泥用于本企业生产，货物已验收入库。会计分录如下：

借：原材料 26 000

应交税金——应交增值税（进项税额） 4 420

贷：投资收益 30 420

6．视同销售的会计处理

（1）将应税货物用于非应税项目或用于集体福利或个人消费。按视同销售计算出来的销项税额和货物的成本，借：“在建工程”、 “应付福利费”等科目；按计算出来的销项税额，贷：“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目，按货物的成本，贷：“库存商品”等科目。

（2）企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，或用于广告、样品，也视同销售货物计算应交的增值税。账务处理和核算与上述投资基本相同，即不通过销售核算。捐赠支出作为营业外支出处理，用于广告、样品的作为营业费用列支。

例如：甲企业将自产的成本为300万元的货物无偿赠送给乙企业，该货物的增值税率为17％。甲、乙双方分别应作如下会计分录：

甲企业：捐赠货物应交增值税﹦300×17％﹦51（万元）

借：营业外支出 3 510 000

贷：产成品 3 000 000

应交税金——应交增值税（销项税额）510 000

乙企业：收到捐赠的资产按确认的价值以及增值税专用发票上注明的增值税额作如下分录：

借：原材料 3 000 000

应交税金——应交增值税（进项税额）510 000

贷：资本公积 3 510 000

（3）将产品或货物分配给股东或投资者。企业将自产的产品或购买的货物分配给股东或投资者，也视同销售货物计算应交的增值税。

例如：某食品生产企业，2003年1月以自己生产的食品产品分配利润，产品成本为80万元，销售价格为100万元（不合税），该产品的增值税率为17％，企业应作如下会计分录：

计算销项税额﹦100×17％﹦17（万元）

①分配股利时：

借：利润分配——应付股利 1 170 000

贷：应付股利 1 170 000

②月终结转分配股利，并提取应交增值税：

借：应付股利 1 170 000

贷：主营业务收入 1 000 000

应交税金——应交增值税（销项税额）170 000

③月终结转成本：

借：主营业务成本 800 000

贷：产成品 800 000

7．不予抵扣项目的账务处理

对于规定不予抵扣的进项税额，在账务上采取如下方法：

（1）购入货物时不能直接认定其进项税额能否抵扣的。购入货物时，其增值税专用发票上注明的增值税额，按照正常账务处理。这部分购入货物以后用于按规定不能抵扣进项税额的项目，应将原已计入进项税税额并已支付的增值税转入有关的科目，通过“应交税金一一应交增值税（进项税额转出）”科目转入有关的“在建工程”、“应付福利费”等科目。如无法准确划分不得抵扣的进项税额的，应按增值税有关法规规定的方法和公式进行计算。

例如：某生产企业2003年1月购入一批木材，增值税专用发票上注明的增值税额为34万元，材料价款为200万元。材料已入库，货款已经通过银行存款支付。3月份，该企业将该批材料的一半用于工程项目。有关会计分录如下：

① 材料入库

借： 原材料 2 000 000

应交税金——应交增值税（进项税额）340 000

贷：银行存款 2 340 000

② 工程领用材料

借：在建工程 1 170 000

贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出） 170 000

原材料 1 000 000

（2）购入货物时即能认定其进项税额不能抵扣的（如购进固定资产等），购入货物直接用于免税项目，或者直接用于非应税项目，或者直接用于集体福利和个人消费的，其增值税额记人货物的成本。

8．随同产品出售单独计价包装物的账务处理

企业销售产品时，对单独计价销售的包装物，按规定应交纳增值税。其账务处理是：按价税合计数，借：“应收账款”、“银行存款”等科目，按应交的增值税额，贷：“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目，按包装物价款贷：“其他业务收入”科目。逾期末能退还的包装物押金，按规定缴纳增值税，按应退的押金，借：“其他应付款”科目，按应交的增值税额，贷：“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目，按应退押金扣除应交增值税的差额，贷：“其他业务收入”科目。

9．销货退回和销货折让与折扣的账务处理

（1）企业在收到购买方返回的原发票联和抵扣税时，可直接扣减当月销项税额；

（2）企业在仅收到购买方退回的税款抵扣联时，可根据按规定开具的红字专用发票扣减当期销项税额；

（3）企业未能收到前买方退回的原发票联和抵扣税时，应在取得购买方所在地主管税务机关开具的“进货退出或索取折让证明书”后，才可根据退回货物数量、价款或折让金额向买方开具红字专用发票，并据此扣减的当期销项税额。

对发生的销售折扣，如果与销售额在同一张发票上分别注明的，可不计算销项税额；如将折扣额另开发票的，不得扣减销项税额。

10．出口货物的账务处理

有进出口经营权，实行“免、抵、退”办法的生产性企业，按规定计算的当期出口物资不予免征、抵扣和退税的税额，计入出口物资成本，记入“主营业务成本”的借方，记入“应交税金一应交增值税（进项税额转出）”贷方。按规定计算的当期应予抵扣的税额，记入“应交税金——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”借方，记入“应交税金——应交增值税（出口退税）”贷方。因应抵扣的税额大于应纳税额而未全部抵扣，按规定应予退回的税款，借：“应收补贴款”科目，贷：“应交税金——应交增值税（出口退税）”；收到退回的税款，借：“银行存款”科目，贷：“应收补贴款”科目。

未实行“免、抵、退”办法的企业，物资出口销售时，按当期出口物资应收的款项，借：“应收账款”科目，按规定计算的应收出口退税，借：“应收补贴款”科目。按规定计算的不予退回的税金，借：“主营业务成本”科目，按当期出口物资实现的营业收入，贷：“主营业务收入”科目，按规定计算的增值税，贷：“应交税金——应交增值税（销项税额）”。收到退回的税款，借：“银行存款”科目，贷：“应收补贴款”科目。

11．减免增值税的账务处理

企业按规定享受直接减免的增值税，应借：“应交税金——应交增值税（减免税款）”科目，贷：“补贴收入”科目；实际收到即征即退、先征后退的增值税，应借：“银行存款”科目，贷：“补贴收入”科目。

12．购进的物资、在产品、产成品发生非正常损失的账务处理

购进的物资、在产品、产成品发生非正常损失，其进项税额应相应转入有关科目，借：“待处理财产损溢”等科目，贷：“应交税金——应交增值税（进项税额转出）”。属于转作待处理财产损失的部分，应与遭受非正常损失的购进货物、在产品、产成品成本一并处理。

13．上交增值税的账务处理

企业按规定期限申报缴纳的增值税，在收到银行退回的税收缴款书后，借：“应交税金——应交增值税（已交税金）”科目，贷：“银行存款”科目。

14．月终未交和多交增值税的结转

月份终了，企业应将当月发生的应交未交增值税额，借：“应交税金——应交增值税（转出未交增值税）”科目，贷：“应交税金——未交增值税”科目；或将当月多交的增值税额，借：“应交税金——未交增值税”科目，贷：“应交税金——应交增值税（转出多交增值税）”科目。

未交增值税在以后月份上交时，借：“应交税金——未交增值税”科目，贷：“银行存款”科目；多交的增值税在以后月份退回或抵交当月应交增值税时，借：“银行存款”科目或“应交税金一下应交增值税（已交税金）”科目，贷：“应交税金——未交增值税”科目。

二、小规模纳税入的账务处理

小规模纳税人仍然使用“应交税金——应交增值税”账户，仍沿用三栏式账户，不需要在“应交增值税”账户中设置专栏。

例如：某小规模纳税企业，2003年2月购入原材料一批，按照增值税专用发票上记载的原材料成本为50万元，支付的增值税额为8．5万元，企业开出商业承兑汇票，材料尚未到达；该企业2月份销售产品收入80万元（含税），贷款尚未收到。上述经济业务，企业应作如下会计分录：

（1）购入材料：

借：物资采购 585 000

贷：应付票据 585 000

（2）销售货物：

不含税销售额﹦80÷（1﹢6％）﹦75．47（万元）

应交增值税税额﹦75．47×6％﹦4．53（万元）

借：应收账款 800 000

贷：主营业务收入 754 700

应交税金——应交增值税 45 300

（3）上交本月应纳增值税时：

借：应交税金——应交增值税 45 300

贷：银行存款 45 300